EXPEDIENTE 952-2000

CORTE DE CONSTITUCIONALIDAD, INTEGRADA POR LOS MAGISTRADOS RODOLFO ROHRMOSER VALDEAVELLANO, QUIEN LA PRESIDE, NERY SAUL DIGUERO HERRERA, MARIO GUILLERMO RUIZ WONG, CIPRIANO FRANCISCO SOTO TOBAR, JUAN FRANCISCO FLORES JUARES, ROMEO ALVARADO POLANCO Y GLORIA MELGAR ROJAS DE AGUILAR: Guatemala, veinticuatro de julio de dos mil uno.

Se tiene a la vista para dictar sentencia el planteamiento de inconstitucionalidad parcial de los artículos, 10, 19 y 26 del Decreto 44-2000 del Congreso de la República Ley de Supresión de Privilegios y Beneficios Fiscales, de Ampliación de la base imponible y de Regulación Tributaria-, promovida por Rolando Bladimir Aguilar de León. El solicitante actuó con el auxilio de los abogados Epifanio Monterroso Paniagua, Jorge Estuardo Reyes del Cid de Ivonne Dayonara Rodríguez Cordón.

ANTECEDENTES

1. FUNDAMENTOS JURIDICOS DE LA IMPUGNACION

Lo expuesto por el solicitante se resume: a) el artículo 10 del Decreto 44-2000 del Congreso de la República reformó la literal m) del artículo 38 de la Ley del impuesto Sobre la Renta, estableciéndose con dicha norma que se consideran gastos deducibles de dicho impuesto los intereses que los contribuyentes paguen a personas individuales o jurídicas legalmente autorizadas para operar como instituciones bancarias o financieras sujetas a la vigilancia y supervisión de la Superintendencia de Bancos, con lo cual, los intereses que los contribuyentes paguen a personas individuales o jurídicas que no están legalmente autorizadas para operar como instituciones bancarias o financieras, ni sujetas a la vigilancia y supervisión de la Superintendencia de Bancos, no son deducibles de la renta bruta, para determinar la renta neta; dicha disposición hace que por no ser deducibles tales intereses, el pago de dicho impuesto, "erosione" el capital, de los contribuyentes, ya que para el caso específico de intereses no considerados como gastos deducibles, el impuesto no está generando de la renta sino el capital, situación que viola los artículos 41; segundo párrafo y 243 de la Constitución que prohíben los tributos confiscatorios, ya que el 4º de la Ley del Impuesto sobre la Renta estipula que "Se considera renta de fuente guatemalteca todo ingreso que haya sido generado por capitales, bienes, servicios y derechos de cualquier naturaleza invertidos o utilizados en el país o que tengan su origen en actividades de cualquier índole desarrolladas en Guatemala…" por lo que la norma cuestionada contiene una disposición en la que se grava la riqueza y no su rendimiento, configurando un desapoderamiento de los bienes del ciudadano- contribuyente, que se traduce en una clara confiscación, expresamente prohibida por la Constitución; además, el hecho de no considerar deducibles los intereses por créditos provenientes de personas individuales o jurídicas que no sean las vigiladas y supervisadas por la Superintendencia de Bancos, constituye un acto confiscatorio, ya que se pretende gravar un costo o gasto necesario para generar rentas gravadas, sin tomar en cuenta que bajo el principio de justicia tributaria consagrada en el artículo 239 de la Constitución, dichos gastos y costos deben ser deducibles de la renta bruta; además de que la Ley del Impuesto Sobre la Renta tiene por objeto gravar los ingresos, no así los costos y gastos; y por aparte, visto a contrario sensu el artículo 11 del Decreto 44-2000 del Congreso de la República, se entendería que los intereses que se generan de créditos con Bancos o instituciones financieras sujetas a la vigilancia y supervisión de la Superintendencia de Bancos, si son deducibles de la renta bruta, con lo cual, la regulación contenida en el artículo 10 ibid, viola el derecho de igualdad contenido en el artículo 4º de la Constitución, por colocar en una situación ventajosa a las instituciones sujetas a la vigilancia y supervisión de la Superintendencia de Bancos, respecto de las que no lo están, con lo que también se impide que los contribuyentes puedan obtener financiamiento o créditos provenientes de capitales particulares o de instituciones bancarias extranjeras públicas o privadas, en grave perjuicio de la economía nacional. b) la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de papel Sellado Especial para Protocolos, establecida en su artículo 11, numeral 17) como una exención al pago de dicho impuesto a "los créditos, préstamos y financiamiento otorgados entre particulares, sean personas individuales o jurídicas y los documentos acreditativos de los mismos"; exención que suprime el artículo 19 del Decreto 44-2000 del Congreso de la República, con lo cual se permite gravar con el tres por ciento (3%) del impuesto de Timbres Fiscales, los contratos de créditos, préstamos y financiamientos celebrados entre particulares, sean personas individuales o jurídicas; razón por la cual el artículo atacado transgrede los artículos 41 y 243 de la Constitución, pues al momento del pago del impuesto, la parte deudora no ha producido renta alguna por el uso de dicho préstamo; empero, para fines fiscales, dicho capital se ve erosionado o confiscado a través del pago del tres por ciento (3%) del impuesto; además, se viola el principio de productividad reconocido por la doctrina tributaria, ya que se "desalientan" las actividades productivas de la economía privada; además, el artículo 19 impugnado, también transgrede el principio de igualdad porque está gravando, en forma discriminatoria, actos provenientes de un grupo determinado de personas particulares, que conforman la mayor parte de la actividad económica del país, dejando en una posición de "privilegio tributario" solo los actos y contratos otorgados por entidades autorizadas por la Superintendencia de Bancos, conforme lo establecido en el artículo 11, numeral 16) de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, por concurrir desigualdad en el tratamiento jurídico tributario entre los negocios que están contenidos en documentos acreditativos de los créditos préstamos y financiamiento con los títulos de crédito, no obstante que ambos tiene similitudes sustanciales, tales como que en los dos casos existe una parte deudora y una acreedora; que ambos son fuentes de obligaciones y son transmisibles; y que los dos se otorgan por confianza o crédito, por lo que la derogatoria a la exención contenida en el numeral 17 del artículo 11 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, también limita a gran escala el derecho al libre ejercicio del trabajo y el de contratación en sus distintas manifestaciones económicas como es la industria, el comercio y los servicios. c) en el artículo 26 del Decreto 44-2000 del Congreso de la República, se regula que "se adiciona un párrafo final al artículo 54 de Decreto Número 37-92 reformado por el artículo 26 del Decreto Número 142-96, ambos del Congreso de la República. Dicha norma es inconstitucional porque en ella se establece una reforma el párrafo final del artículo 54 de la Ley del Impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos, no obstante que en la referida ley no aparece el artículo 54, ya que su enumeración llega hasta el artículo 49, lo que evidencia que se está reformando un artículo inexistente, situación violatoria de los artículos 152 y 154 de la Constitución, ya que en el artículo 26 ibidem la facultad legislativa del Congreso de la República se ve rebasada", al modificar normas inexistentes en las leyes, con lo cual se genera un inconstitucionalidad formal, que obliga a su derogatoria. Solicitó que se declare con lugar la inconstitucionalidad planteada.

II. TRAMITE DE LA INCONSTITUCIONALIDAD

No se decretó la suspensión provisional. Se dio audiencia por quince días al Congreso de la República, a la Superintendencia de Administración Tributaria y al Ministerio Público. Oportunamente se señaló día y hora para la vista.

III. RESUMEN DE LAS ALEGACIONES

A) La Superintendencia de Administración Tributaria presentó extemporáneamente su alegato. B) El Ministerio Público alegó: a) el solicitante únicamente hace referencia al contenido de los artículos 10, 19 y 26 del Decreto 44-2000 del Congreso de la República, normas impugnadas-, sin expresar en forma clara y razonada los motivos jurídicos en que descansa la impugnación, tal como lo exige el artículo 135 de la Ley de Amparo, Exhibición personal y de Constitucionalidad; b) en lo que respecta al artículo 10 impugnado, el accionante se limita a señalar que éste contradice las prohibiciones de confiscar bienes e imponer multas confiscatorias, contenidas en los artículos 41 y 243 de la constitución, al excluir, como gasto deducible de la renta bruta, los intereses que los contribuyentes paguen a personas individuales o jurídicas que no están legalmente autorizadas para operar como instituciones bancarias; así como que proporciona un privilegio ventajoso a las instituciones que fiscaliza la Superintendencia de Bancos, y de igual manera, ataca de inconstitucionalidad el artículo 19 del Decreto impugnado, limitándose a señalar que con haber suprimido la exoneración que contenía el numeral 17 del artículo 11 del Decreto 37-92 del Congreso, los créditos, préstamos y financiamientos otorgados entre particulares dan nacimiento al hecho generador del impuesto de Timbres Fiscales; y en cuanto al artículo 26 del Decreto 44-2000 del congreso únicamente indica que el mismo transgrede los artículos 152, 154 y 171 inciso a) de la Carta Magna. C) la deficiencia técnica que contiene el planteamiento de la inconstitucionalidad, en cuanto a no expresar en forma razonada y clara los motivos jurídicos en que descansa la impugnación, impide al Tribunal Constitucional, en atención ala doctrina sentada por la Corte de Constitucionalidad, sustituir la voluntad de la parte actora, debiendo limitarse a conocer y resolver acerca de lo expresamente señalado por el interponente. Solicitó que se declare sin lugar la inconstitucionalidad promovida.

IV. ALEGATOS EN EL DIA DE LA VISTA

A) El solicitante reiteró lo expuesto en su escrito inicial y solicitó que se declaren inconstitucionales los artículos 10, 19 y 26 del Decreto 44-2000 del Congreso de la República. B) La Superintendencia de Administración Tributaria alegó: a) conforme lo establecido en el Pacto Internacional de Derechos Económicos, Sociales y Culturales, "Cada uno de los Estados Partes en el Presente Pacto se compromete a adoptar medidas, tanto por separado como mediante la asistencia y la cooperación internacionales, especialmente económicas y técnicas, hasta el máximo de los recursos de que disponga, para lograr progresivamente, por todos los medios apropiados, inclusive en particular la adopción de medidas legislativas, la plena efectividad de los derechos aquí reconocidos.", entre los que se encuentran el derecho a la salud, a la educación y al trabajo. Por esta razón, el Decreto 44-2000 del Congreso de la República, implementó disposiciones que tienden a propiciar una mejoría en la recaudación de tributos, mediante la imposición de una carga tributaria sobre actividades que anteriormente estaban exentas, o bien gravadas con una impositiva menor. b) conforme el artículo 10 del Decreto 44-2000 del Congreso de la República, que reformó el artículo 38 literal m) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, para deducir los intereses de préstamos para generar rentas gravadas, se debe de reunir ciertos requisitos; entre ellos que el préstamo debe haberse tramitado ante una institución autorizada por la Junta Monetaria y supervisada por la Superintendencia de Bancos; ello con el objeto de evitar la evasión del impuesto Sobre la Renta mediante préstamos entre particulares que no están fiscalizados por las autoridades estatales competentes y que pueden incurrir en la figura delictiva de intermediación financiera, por lo que no existe incompatibilidad entre el articulo 10 del Decreto 44-2000 y la constitución Política de la República, máxime si se toma en cuenta que el artículo 135 literal d) de dicho cuerpo legal impone a los guatemaltecos el deber cívico de contribuir a los gastos públicos en la forma que la ley establece. c) Con respecto a que el artículo 10 del Decreto impugnado viola el artículo 4 de la Constitución, la Corte de Constitucionalidad en reiteradas oportunidades ha establecido que el derecho de igualdad "se entiende como un trato igual a los iguales en igualdad de circunstancias". En el caso de estudio, si se permite la deducción de intereses generados por préstamos que son tramitados ante instituciones financieras autorizadas por la Junta Monetaria, no existe igualdad de circunstancias entre éstas y cualquier otra institución que se dedique a la intermediación financiera, ello porque las instituciones autorizadas por la junta Monetaria debe cumplir con las disposiciones de la Ley de Bancos y cuentan con un respaldo patrimonial mínimo para sus operaciones activas y pasivas, que no tiene cualquier otra persona o institución; y, porque los bancos y demás instituciones financieras, al ser fiscalizadas por dicha superintendencia, reduce considerablemente las posibilidades de evasión fiscal. d) la exención suprimida mediante el artículo 19 del Decreto impugnado no es inconstitucional ni dicho artículo viola el derecho a la igualdad porque los bancos y demás instituciones financieras no están en iguales circunstancias como para estimar que dichas instituciones también deberán tributar el impuesto objeto de reforma; además, el tributo que fue instituido al suprimir la exención del artículo 11 del Decreto 37-92 del Congreso, no coarta en modo alguno la autonomía de la voluntad ni la libertad de contratación, ya que no impide a ningún sujeto apto para contratar, la realización de negocios jurídicos. Solicitó que se declaré sin lugar la inconstitucionalidad de los artículos. 10 y 19 del Decreto 44-2000 del Congreso de la República y emita el pronunciamiento que en derecho corresponda en cuanto a la presunta inconstitucionalidad del artículo 26 atacado. C) El Ministerio Público no alegó.

CONSIDERANDO

-I-

Compete a esta Corte el conocimiento y decisión en única instancia de las acciones que se interpongan contra leyes, reglamentos o disposiciones de observancia general, objetadas total o parcialmente de inconstitucionalidad. La función de la defensa del orden constitucional que corresponde a este Tribunal, tiene sustentación en el principio de supremacía de las normas fundamentales, reconocido con precisión en los artículos 44, 175 y 204 de la Constitución. En consecuencia, ante un planteamiento de inconstitucionalidad, debe proceder a estudiar, interpretar y confrontar las normas cuestionadas con las disposiciones constitucionales que los accionantes denuncien como vulneradas, con el objeto de que, si se establece la existencia del vicio señalado, se declare que quedan sin vigencia y, por tanto, excluidas del ordenamiento jurídico nacional.

-II-

Rolando Bladimir Aguilar De León, promueve la inconstitucionalidad parcial de los artículos 10, 19 y 26 del Decreto 44-2000 del Congreso de la República, argumentando que la regulación contenida en los mismos, viola los artículos 4, 41, 239 y 243 de la Constitución Política de la República.

Sobre la impugnación que se hace de los artículos 10 y 26 citados, esta Corte, por conocimiento de oficio ha advertido que mediante la emisión del Decreto 80-2000 del Congreso de la República (publicado en el Diario de Centroamérica el siete de diciembre de dos mil), las referidas normas han dejado de tener vigencia, situación que imposibilita el examen de constitucionalidad requerido, al haber quedado sin materia el planteamiento en cuanto a dichos artículos.

-III-

Se impugna de inconstitucionalidad del artículo 19 del Decreto 44-2000 del congreso de la República, por el cual "Se suprime el numeral 17 del artículo 11 del Decreto Número 37-92 del Congreso de la República."

El numeral que se suprime en la norma impugnada, establecida dentro de los actos y contratos exentos del pago del impuesto de timbres fiscales y papel sellado especial para protocolos a "Los créditos, préstamos y financiamientos otorgados entre particulares, sean personas individuales y jurídicas y los documentos acreditativos de los mismos."

El reproche que el accionante le acusa a la norma impugnada, se resume en el hecho de que al suprimir el numeral precitado, "los créditos, préstamos y financiamientos otorgados entre particulares dan nacimiento al hecho generador del 3% del Impuesto de Timbres Fiscales" con lo cual, el legislador aplica un tratamiento desigual a los actos provenientes de un grupo determinado de personas particulares "dejando en una posición de privilegio tributario solo los actos y contratos otorgados por entidades autorizadas por la Superintendencia de Bancos, al tenor del numeral 16 del mismo artículo 11 de la Ley del impuesto de Timbres Fiscales y de Papel Sellado Especial para Protocolos" , lo que inobserva el principio de igualdad contenido en el artículo 4 de la Constitución Política de la República.

Al respecto, la jurisprudencia de esta Corte ha sido consistente al considerar que "el principio de igualdad, significa entonces un derecho a que no se establezcan excepciones que excluyan a unos de los que se concede a los otros en iguales circunstancias." (Sentencia de seis de agosto de mil novecientos noventa y uno, Expediente 34-91, Gaceta 21, página 23); en ese mismo sentido, este tribunal ha considerado - interpretando los alcances del artículo 4º. del texto supremo- que "el principio de igualdad, plasmado en el artículo 4º. de la Constitución Política de la República impone que situaciones iguales sean tratadas normativamente de la misma forma" (Sentencia de dieciséis de junio de mil novecientos noventa y dos, Expediente 141-92, Gaceta 24, página 14); y que "la igualdad ante la ley consiste en que no deben establecerse excepciones o privilegios que excluyan a unos de lo que se conceden a otros en iguales circunstancias, sean éstas positivas o negativas; es decir que conlleven un beneficio o un perjuicio a la persona sobre la que recae el supuesto contemplado en la ley (…) Lo que puntualiza la igualdad es que las leyes deben tratar de igual manera a los iguales en iguales circunstancias." (Sentencia de veintiuno de junio de mil novecientos noventa y seis, Expediente 682-96, Gaceta 40, página 2).

Con base en la doctrina legal antes citada, esta Corte advierte que la norma derogatoria impugnada, crea, por el sólo efecto de la derogación que conlleva, una situación desigual entre particulares sean éstos personas individuales o jurídicas, respecto de los bancos, financieras y demás entidades autorizadas por la Superintendencia de Bancos, ya que deroga la exención del impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado especial para Protocolos únicamente para los créditos, préstamos y financiamientos otorgados por los particulares y les grava con el impuesto antes relacionado, en tanto que a los créditos y préstamos otorgados por los bancos, financieras y demás instituciones autorizadas por la Superintendencia de Bancos (cuya exención si se mantiene por haberse derogado únicamente el numeral 17, no así el numeral 16 del artículo 11 de la ley ibid), se situarían en situación de privilegio fiscal respecto de los celebrados por os particulares, situación que es violatoria del artículo 4º. constitucional que, como se dijo, prohíbe que situaciones iguales como lo es una exención del Impuesto de Timbres Fiscales y Papel Sellado Especial para Protocolos para créditos, préstamos y financiamiento- sean tratadas en forma diferente respecto de las personas que celebran tales contratos, cuando lo que se pretende gravar con el impuesto recae sobre una misma situación; el crédito.

La inconstitucionalidad que se advierte también encuentra apoyo en el hecho de que la equidad y justicia tributarias están vinculadas al principio de igualdad tributaria, que tiene como característica propia la universalización del tributo, contemplando una excepción en una exención tributaria, misma que debe tener una razonabilidad para su regulación que también debe estar presente en la derogatoria de esa exención. Dicha razonabilidad no ocurre en el caso de la norma impugnada, ya que si lo que el legislador pretendió con la emisión del Decreto 44-2000 del Congreso de la República, fue suprimir privilegios o beneficios fiscales, no podía; por antonomasia, crear un nuevo privilegio o beneficio fiscal derogando una exención tributaria, y manteniendo vigente otra, cuando ambas exenciones excluían del pago de un mismo impuesto una misma situación, la cual, por virtud de la derogación contenida en la norma impugnada, privilegia unos en perjuicio de otros.

Por lo anterior, y atendiendo a los principios de supremacía constitucional y jerarquía normativa, contenidos en los artículos 44, 175 y 204 de la Constitución Política de la República, se concluye que el artículo 19 del Decreto 44-2000 del Congreso de la República adolece de nulidad ipso jure, por contravenir preceptos constitucionales, razón por lo cual, el artículo impugnado debe ser excluido por inconstitucionalidad del ordenamiento jurídico del país.

De consiguiente y sin que sea necesario el examen de argumentaciones restantes del interponente, la pretensión debe ser acogida en cuanto a este artículo y así debe de declararse al emitirse el pronunciamiento legal correspondiente.

LEYES APLICABLES:

Artículos citados y 267, y 272 inciso a) de la Constitución Política de la República y 115, 133, 143, 148, 163 inciso a) y 185 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad y 31 del Acuerdo 4-89 de la Corte de Constitucionalidad.