EXPEDIENTE 540-2013

CORTE DE CONSTITUCIONALIDAD INTEGRADA POR LOS MAGISTRADOS ROBERTO MOLINA BARRETO QUIEN LA PRESIDE, GLORIA PATRICIA PORRAS ESCOBAR, ALEJANDRO MALDONADO AGUIRRE, MAURO RODERICO CHACÓN CORADO, HÉCTOR HUGO PÉREZ AGUILERA, MARÍA DE LOS ÁNGELES ARAUJO BOHR Y JUAN CARLOS MEDINA SALAS. Guatemala, doce de junio de dos mil catorce.

Se tiene a la vista para dictar sentencia, la acción de inconstitucionalidad general parcial del artículo 19 del Decreto 4-2012 del Congreso de la República, "Disposiciones Para el Fortalecimiento del Sistema Tributario y el Combate a la Defraudación y al Contrabando" (por el que se adicionó el 52 "A" de la Ley del Impuesto al Valor Agregado), promovida por Pedro Ubaldo Ciani Gordillo, Mateo Soto Cualio, Manuela de Jesús del Águila, Pablo Pérez Dueñas, Evelyn Liseth Gómez Archila, Candelario Gómez Lemus, Blanca Alicia Soberanis Flores, Rosalía Cabrera Ramos, Joselino Soto, Domingo Larios Morales, Francisco Yuman Sarceño, Donald Esau Cárdenas Telón, Vilma Ares Yoque, Jacobo Morales Solano, Isabel Morales Lorenzana, Marta Julia Soberanis Morales, José Miguel Jaime Dávila, Milor Higinio Sánchez Gramajo, Santos Pérez López, Roberto del Águila Pocón, Isabel Yoque Martínez, Eliab Cárdenas, Nasario López Contreras y Herlindo Díaz Ruiz, quienes actuaron con el auxilio de los abogados Marco Tulio Mejía Santa Cruz, Clara Fabiola Morán Sosa y María José Molina Caledonio. Es ponente en el presente caso el Magistrado Vocal II, Alejandro Maldonado Aguirre, quien expresa el parecer de este Tribunal.

ANTECEDENTES

I. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DE LA IMPUGNACIÓN

Las solicitantes plantean la acción de inconstitucionalidad, argumentando que el artículo impugnado viola los artículos 2°., 4°., 12, 14, 43, 239 y 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala, por lo siguiente: a) en cuanto a los artículos 2°. y 4°. constitucionales, porque para la imposición de impuestos, poderes públicos deben sujetarse al principio de seguridad jurídica y están obligados a adecuar la normativa tributaria a la realidad económica con rigurosa técnica jurídica; de esa cuenta, al momento de producir la norma, el legislador debe tomar en cuenta dicho elemento, lo que da como resultado la razonabilidad de la misma. En ese sentido, la norma impugnada dispone que las personas individuales o jurídicas que se dedican a la comercialización de productos agropecuarios, artesanales y productos reciclados para contribuyentes exportadores, deben estar registrados como tales por la Administración Tributaria; en caso contrario, los contribuyentes exportadores deben emitir factura especial en todas las compras que efectúen de dichos productos. Indica que lo anterior evidencia que la norma establece con un grado de inintelegibilidad que la hace confusa, que los contribuyentes deben estar inscritos tanto en el Registro Mercantil como en la Administración Tributaria, determinando sus regímenes impositivos y su actividad comercial; es decir que, no obstante los contribuyentes se encuentran inscritos en tales instituciones, ahora deben obtener una inscripción adicional ante las mismas, sin atender cuál es la justificación o la razón para hacerlo, lo que configura una desigualdad frente a los demás contribuyentes que pertenecen al sector industrial. De esa manera, aparte de carecer de la razonabilidad suficiente para ser impuesta, produce un trato desigual entre contribuyentes, lo que viola al artículo 4 constitucional. Por otra parte, en la apartado que prescribe "...La resolución de cancelación de la autorización tiene efectos suspensivos para el productor solicitante, por lo que mientras dure el proceso administrativo o judicial, el exportador al realizar compras al productor afectado por la resolución, deberá emitirle la factura especial y proceder a efectuarlas retenciones correspondientes..." (sic), su contenido es confuso, pues indica que existen dos resoluciones de cancelación para el productor: la primera, previa a una audiencia que se le concede por el término de cinco días; la segunda, que se emite posterior a la audiencia y presentación de pruebas de descargo. El párrafo transcrito hace evidente la falta de determinación en cuánto a cuál resolución de cancelación de autorización se refiere y cuál es, en consecuencia, la que posee efectos suspensivos. La norma es imprecisa pues dispone cancelar registro y autorización, efectuar o llevar a cabo suspensión, o mantener la cancelación de la autorización. Por lo tanto -aseguran- tal disposición es absurda e ilógica, evoca una presunción de culpabilidad y su aplicación produce incertidumbre y falta de certeza jurídica; b) en cuanto al artículo 12 de la Constitución Política de la República, aducen que dada la importancia que constituye el resguardo del derecho de defensa y el principio jurídico del debido proceso en la legislación guatemalteca, la norma impugnada infringe aquel artículo constitucional al prescribir que "...La resolución de cancelación de la autorización tiene efectos suspensivos para el productor solicitante, por lo que mientras dure el proceso administrativo o judicial, el exportador al realizar compras al productor afectado por la resolución, deberá emitirle la factura especial y proceder a efectuar las retenciones correspondientes..." (sic), pues se asume que el productor solicitante es considerado infractor y, además, se le ubica en un nivel distinto de contribuyente, ya que al serle cancelada su autorización, se le tienen que emitir facturas especiales. Sin embargo, la norma no manifiesta en ningún momento qué pasa si al contribuyente se le levanta la suspensión, es decir, se le regresa a la calidad anterior y ya no se le tendrá que emitir factura especial. También señalan que esa forma de redacción, no sólo es notoriamente confusa e imprecisa, sino que no concede al productor solicitante el beneficio de la duda ni mucho menos goza de una presunción de inocencia para considerársele infractor (lo que viola el artículo 14 constitucional), pues se le condena con la misma sanción (cancelación de la autorización) sin importar sí al final no se demuestra su culpabilidad como tal, vulnerando su derecho de defensa y principio jurídico del debido proceso. Y es que el mismo artículo, previamente, establece que "...La Administración Tributaria podrá cancelar la autorización y registro de un productor, cuando establezca que está comercializando producto agropecuario, artesanal, productos reciclados, de otros productores o fabricantes o realiza operaciones de comercialización ajena a su producción agrícola, ganadera, artesanal u operación de reciclado. Para lo anterior, deberán notificarle al productor la resolución de cancelación de su autorización, concediéndole la audiencia correspondiente por el plazo de cinco (5) días para que se pronuncie y presente las pruebas de descarga; agotado el plazo de la audiencia se emitirá resolución de cancelación de la autorización, o de la autorización a continuar como productor autorizado..." (sic), de lo que se puede establecer que, en primer lugar, se emite condena al cancelar la autorización, luego se otorga audiencia para que el ciudadano se pronuncie y presente pruebas, finalmente se emite una nueva resolución cancelando la autorización o concediéndola para continuar como productor autorizado. Lo anterior evidencia la vulneración constitucional, en el sentido de que ese procedimiento no encaja de ninguna manera con lo que para el efecto establece la Constitución Política de la República, así como las consideraciones que la Corte de Constitucionalidad ha formulado en abundante jurisprudencia respecto del artículo 221 de la Carta Magna, que establece un proceso para el tratamiento de las infracciones de tipo tributario a las que podrían estar sujetos los ciudadanos, pero que en el presente caso, resulta inobservado; c) con relación al artículo 43 constitucional, que consagra al derecho a la libertad de industria y comercio, aseguraron que, de acuerdo a su naturaleza jurídica, la existencia formal de una norma y su aplicación será efectiva en proporción a la razonabilidad de su contenido, es decir, su imposición no puede realizarse injustificadamente. El artículo constitucional señalado representa a una esfera de actividad económica y a un amplio segmento del pueblo guatemalteco, que constituyen un universo con diversos contenidos orientados a la producción económica, y a, pesar de la distinción, deben, ser tratados y considerados en forma general, por la misma actuación económica que lo reviste. En contraposición a lo anterior, la norma impugnada dispone: "...Los contribuyentes exportadores de productos agropecuarios, artesanales y productos reciclados, que estén registrados como tales por la Administración Tributaria, de conformidad con lo establecido en el Decreto Número 20-2006 del Congreso de la República, deben emitir factura especial en todas las compras que efectúen de dichos productos (sic)". Esa forma de regulación, aparte de tratarse de un capricho legislativo, lo que hace es sectorizar y fragmentar al sector industrial y comercial para la implantación de una obligación tributaria -específicamente a exportadores de productos agropecuarios, artesanales y productos reciclados-, ubicándolos en un plano de desigualdad ante la ley y ante el mismo Estado, pues les obliga a obtener un nuevo registro, adicional al que es obligatorio para cualquier contribuyente y comerciante, pues deben efectuarlo nuevamente ante la Administración Tributaria y el Registro Mercantil, sin razón legal o administrativa alguna. Lo que resulta más grave aún, es que la disposición impugnada carece de justificación y razonamiento, en cuanto al tratamiento distinto dirigido a esta clase de contribuyentes, determinándose con ello la arbitrariedad en cuanto a su contenido y presunta aplicación, pues en ningún momento dicha norma atiende al derecho reconocido en la disposición constitucional que se estima violada, el que puede ejercerse libremente, salvo -dispone la norma constitucional- las limitaciones que por motivos sociales o de interés nacional, impongan las leyes. Sin embargo, la norma atacada en ningún momento razona o justifica que esa categorización sobreviene como consecuencia de motivos sociales o de interés nacional. Por tales razones, las limitaciones estipuladas en el artículo impugnado para los exportadores de productos agropecuarios, artesanales y productos reciclados, vulnera el principio de libertad de industria, comercio y trabajo y el de igualdad, debiendo por ello ser declarado inconstitucional; y d) la norma impugnada también es violatoria del artículo 243 constitucional, porque el principio de capacidad de pago no sólo implica que el legislador debe imponer limitaciones al impuesto que se pretende imponer, tomando como base la fijación de parámetros justos y equitativos, así como también las aptitudes y calidades personales de los ciudadanos, sino también que, para estructurar la norma que contenga tal imposición, debe tomar en cuenta el principio de igualdad tributaria que supone la imposición de tributos o exención de los mismos, atendiendo distinciones que posean una base razonable y respondan a una finalidad económica o social del Estado. Lo anterior es violado por la norma objetada en la parte que prescribe: "...Los contribuyentes exportadores de productos agropecuarios, artesanales y productos reciclados, que estén registrados como tales por la Administración Tributaria, de conformidad con lo establecido en el Decreto Número 20-2006 del Congreso de la República, deben emitir factura especial en todas las compras que efectúen de dichos productos, tanto a personas individuales o jurídicas, excepto cuando dichas compras las efectúen a productores autorizados y registrados ante la Administración Tributaria como proveedores de los productos referidos a exportadores, quienes deberán emitir la factura correspondiente... Los contribuyentes autorizados y registrados de la Administración Tributaria como exportadores de los productores agropecuarios, artesanales o productos reciclados, no enterarán el impuesto al valor agregado retenido en las facturas especiales. El impuesto retenido lo consignarán a la vez como débito y crédito fiscal, para fines de registros contables y de presentación de la declaración mensual electrónica; a dicha declaración deberán acompañar como anexo, el detalle de las facturas especiales emitidas durante el periodo impositivo, en consecuencia, dichos contribuyentes en ningún caso podrán solicitar devolución de crédito fiscal por la emisión de facturas especiales. Cuando el exportador realice compra de productos agropecuarios, artesanales o productos reciclados destinados a la exportación a través de intermediarios, el exportador deberá emitir una factura especial al intermediario, reteniendo el Impuesto al Valor Agregado y el Impuesto Sobre la Renta que corresponda...". De esa forma, tal disposición resulta onerosa y perjudica al contribuyente, al obligar al proveedor a adoptar dos regímenes tributarios, los que en determinado momento provocarán un menoscabo en la capacidad contributiva del ciudadano. Solicitaron que se declare con lugar la presente acción y, como consecuencia, se declare inconstitucional el artículo impugnado y, por ende, sea expulsado del ordenamiento jurídico guatemalteco.

II. TRÁMITE DE LA INCONSTITUCIONALIDAD

No se decretó la suspensión provisional de la norma impugnada. Se dio audiencia por quince días comunes al Congreso de la República de Guatemala, al Ministerio de Finanzas Públicas, a la Superintendencia de Administración Tributaria y al Ministerio Público. Oportunamente se señaló día y hora para la vista.

III. RESUMEN DE LAS ALEGACIONES

A) Los accionantes no alegaron. B) El Congreso de la República de Guatemala se limitó a indicar que la acción carece de sustento y fundamento, toda vez que las normas impugnadas no devienen inconstitucionales, por lo que solicitó que se declare sin lugar la acción promovida. C) El Ministerio de Finanzas Públicas manifestó: C.1) debe omitirse el análisis del señalamiento de inconstitucionalidad porque el escrito inicial adolece de falta de una debida confrontación entre la norma impugnada y la Constitución Política de la República de Guatemala, por cuanto está sustentada en expresiones que no constituyen razonamiento alguno de un planteamiento técnico-jurídico de una inconstitucionalidad, tal como lo ordena el artículo 135 de la Ley de la Materia; C.2) en cuanto a la impugnación promovida propiamente, la naturaleza y hecho generador del Impuesto al Valor Agregado (como impuesto indirecto al consumo) su mecanismo de liquidación, de determinación o de cálculo del monto de la obligación tributaria, se basa en la compensación entre el impuesto pagado y el impuesto cobrado, pues el "contribuyente" únicamente paga el impuesto generado por el valor agregado que le ha incorporado al bien (débito fiscal) y recupera el impuesto que pagó (crédito fiscal). La Ley del Impuesto al Valor Agregado (Decreto 27-92 del Congreso de la República), por un lado, en su artículo 14, define el débito fiscal como la suma del impuesto cargado por el contribuyente en las operaciones afectas realizadas en el periodo impositivo respectivo, es decir, es el impuesto que el contribuyente ha cobrado a quien le compra, monto que le pertenece al acreedor Estado no al comerciante. Por otra parte, en el artículo 15, define al crédito fiscal como la suma del impuesto cargado al contribuyente por las operaciones afectas realizadas durante el mismo periodo, es decir, es el impuesto que el contribuyente ha pagado en las etapas anteriores. Tanto esa ley como el Decreto 20-2006 del Congreso de la República "Disposiciones Legales para el Fortalecimiento de la Administración Tributaria" regulan lo relativo a las "facturas especiales" las cuales se extienden por el comprador y no por el vendedor, y es el comprador el que le retiene el Impuesto Al Valor Agregado respectivo; C.3) los interponentes manifiestan que la norma impugnada transgrede el principio de seguridad jurídica cuando dispone que las personas individuales o jurídicas que se dedican a la comercialización de productos agropecuarios, artesanales y productos reciclados para contribuyentes exportadores, deben estar registrados como tales ante la Administración Tributaria, caso contrario, el contribuyente exportador que les compre los productos debe emitirles una factura especial de todas las compras y procederá a efectuar la retención por el monto del Impuesto al Valor Agregado de esa operación. Sin embargo, la norma respeta el principio de seguridad jurídica pues es claro que el pago por retención es una institución jurídica tributaria legislada en el Código Tributario y en las leyes tributarias especiales y no causa incertidumbre que, cuando los productores comercializan con los exportadores, éstos últimos entreguen una factura especial en la cual constará que se ha retenido el monto al Impuesto al Valor Agregado correspondiente a la operación; C.4) no es cierto que exista trato desigual entre contribuyentes que se dedican a la misma actividad, toda vez que la norma, conforme las disposiciones constitucionales y a la doctrina emanada de esta Corte, cumple con el enunciado de dar un trato desigual a los desiguales; C.5) respecto de la dos resoluciones de cancelación de los productores registrados (y autorizados) ante la Administración Tributaria como proveedores a exportadores, la primera, es una resolución provisional que, conforme con el derecho de defensa, se le concede la audiencia correspondiente y la oportunidad de presentación de pruebas de descargo, y posterior a esas etapas se emite la (segunda) resolución de cancelación, o bien, se concede continuar como productor autorizado. Además, la norma no atenta contra la presunción de inocencia, pues no está dentro de un proceso penal ni frente a un ilícito penal; C.6) la norma impugnada regula las ventas de productos agropecuarios, artesanales y reciclados destinados a la exportación, y establece como regla general, la emisión de factura especial del (comprador) exportador, quien debe retener el Impuesto al Valor Agregado de la operación, y la excepción es cuando esas ventas las efectúen productores autorizados y registrados ante la Administración Tributaria, en calidad de proveedores de los exportadores, caso en el que aquellos deberán emitir la factura correspondiente. En ese sentido, contrario a lo que manifiestan los accionantes, no es ante ningún otro registro que deben cumplir con el deber formal de inscribirse, la norma impugnada es clara cuando indica que es ante la Administración Tributaria, así como al enumerar los requisitos formales que debe cumplir la solicitud de los productores para registrarse y actualizarse; y C.7) no se da la vulneración al principio de capacidad de pago, por cuanto la base imponible y el tipo impositivo es generalizado para todos los contribuyentes según las reglas contenidas en la Ley del Impuesto al Valor Agregado. Solicitó que se declare sin lugar la acción de inconstitucionalidad. D) La Superintendencia de Administración Tributaria, manifestó: D.1) que no se da la violación a los artículos 2°. y 4°. constitucionales, porque en ningún momento la Administración Tributaria, al ejercer las funciones que por mandato legal le han sido conferidas, como lo son la administración, recaudación, control y fiscalización de tributos, da un trato desigual, toda vez que se atiende al tipo de actividad que realizan los productores que son proveedores de productos agropecuarios, artesanales y productos reciclados a exportadores, por cuanto que, lo que regula la norma, es un trato específico a los mismos para realizar una debida fiscalización. Lo que la ley hace es dar un trato igual a situaciones iguales y trato desigual a situaciones desiguales. Por otra parte, no se vulnera el principio de presunción de inocencia, porque la norma contempla un debido proceso y resguarda los derechos constitucionales que le asisten a los contribuyentes, debido a que la misma contempla una audiencia al contribuyente, con el objeto que se pronuncie respecto a la cancelación de su autorización y aporte la prueba de descargo correspondiente; asimismo, contra la resolución que se emita al respecto, aquel tiene a su alcance los recursos legales tanto administrativos como judiciales que nuestra legislación contempla en observancia de su derecho de defensa, por lo que no existe la falta de certeza jurídica; D.2) los interponentes, sin hacer una interpretación integral, extraen el pasaje de la norma que a su criterio violenta principios contenidos en el artículo 12 constitucional; sin embargo, de conformidad con el artículo 4 del Código Tributario y el 10 de la Ley del Organismo Judicial, la ley es clara al establecer que la resolución de cancelación de la autorización tiene efectos suspensivos, sin embargo el productor puede seguir operando mientras dura el procedimiento administrativo dentro del cual se le confiere audiencia para que se pronuncie al respecto y presente pruebas de descargo, siendo hasta que se agote el procedimiento administrativo o, en su caso, judicial, y que exista una resolución firme, el momento en que se tendrá por cancelada la autorización referida. Destaca que la Administración Tributaria está plenamente facultada para que, en ejercicio de sus funciones, implemente y ejecute las medidas administrativas que considere pertinentes en resguardo del interés general y del derecho de defensa social que debe llevar adelante la administración tributaria, y es con ese objetivo que el legislador introdujo la reforma ahora impugnada, por cuanto debe recordarse que los sujetos pasivos de la obligación tributaria se encuentran obligados a colaborar con la administración y a cumplir ciertos deberes formales, siendo necesario crear o actualizar normas tendientes a ejercer un mejor control de las obligaciones tributarias que puedan nacer de estos actos. Por lo que es evidente que la norma impugnada no vulnera el Derecho de Defensa y Debido Proceso; D.3) respecto de la supuesta violación al artículo 43 constitucional, no es cierto que la norma impugnada divide al sector industrial y al comercial para implementación de una obligación tributaria, ni mucho menos se obliga a la obtención de un nuevo registro ante la Administración Tributaria y el Registro Mercantil, sino que por el tipo de actividad que realizan los exportadores de productos agropecuarios, artesanales y productos reciclados, se requiere un tratamiento específico, lo cual, no implica una desigualdad, debido a que da un trato igual entre iguales, por lo que la norma impugnada es clara y no limita ningún derecho constitucional, sino que regula el registro y autorización ante la Administración Tributaria como proveedores de los productos referidos a exportadores, para efectos de la fiscalización y control que debe realizar la Administración Tributaria. Además, no existe la limitación a la libertad de industria y comercio que se argumenta toda vez que la norma impugnada de ninguna forma limita o restringe la actividad de los productores a que se refiere la misma. Reiteró que lo que regula es el registro y autorización como productores para efectos de emitir la factura correspondiente a los exportadores de esos productos, pero, si no están inscritos, igual pueden venderlos, solo que no podrán emitir la factura respectiva, porque deberá ser el exportador quien emita la factura especial de conformidad con lo establecido en el primer párrafo de la misma; y D.4) con la cita del fallo que hacen los interponentes, están admitiendo que el Estado puede establecer distintas categorías de contribuyentes, como lo es en el presente caso, pues se ha considerado necesario el disponer el registro y autorización como productores agropecuarios, artesanales y productos reciclados ante la Administración Tributaria. Además, tal disposición no contraviene el principio de capacidad de pago contemplado en el artículo 243 constitucional, toda vez que no se determina, ni lo señalan los accionantes cómo es que la norma menoscaba o perjudica la capacidad contributiva de los contribuyentes, por cuanto debe acotarse que la misma no determina o regula bases de recaudación. Añade que la norma objetada fue emitida por el Congreso de la República, atendiendo a las necesidades del Estado en observancia de la justicia y equidad tributaria, y reviste las características de seguridad y certeza jurídica para poder ser comprensible y exigible al contribuyente; el hecho que se implementen mecanismos para una mejor fiscalización y control por parte de la Administración Tributaria, no significa que constituya una desigualdad, ni provoca un menoscabo a la capacidad contributiva del contribuyente, como erróneamente lo interpretan los accionantes, ya que en ningún momento regula aspectos relativos a las bases de recaudación, elementos fundamentales de los tributos, el hecho generador de la relación tributaria, exenciones, el sujeto pasivo del tributo, la responsabilidad solidaria, la base imponible, los descuentos, reducciones y recargos, etcétera, sino que, por el contrario, la norma regula lo relativo a la factura especial de los productores agropecuarios, artesanales y (productos) reciclados, así como su registro y autorización correspondiente, lo cual constituye mecanismos para que la Administración Tributaria puede tener un mejor control y fiscalización de los contribuyentes. Solicitó que se declare sin lugar la acción de inconstitucionalidad presentada. E) El Ministerio Público únicamente manifestó que la acción carece de la argumentación jurídica y razonada de la disposición legal atacada y que, aparte de generalidades y criterios subjetivos, no contiene enfoque jurídico comparativo entre su contenido y las normas constitucionales que los solicitantes estiman infringidas, deficiencias que no pueden ser subsanadas por el Tribunal Constitucional, y ello imposibilita establecer la existencia de los vicios denunciados, lo que hace improcedente la acción instada. Pidió que se declare sin lugar la acción de inconstitucionalidad

IV. ALEGATOS EN EL DÍA DE LA VISTA

A) Los accionantes reiteraron lo expuesto en su escrito inicial y agregaron que: i) su argumento de impugnación en cuanto al "pago por retención" ha sido malentendido por el Ministerio de Finanzas Públicas, pues la tesis que ellos presentan es acerca de la doble inscripción en dos registros distintos sin que se expongan las razones para hacerlo. Es decir que, a pesar de contar con un grado de ininteligibilidad que la hace confusa, es posible establecer que la norma dispone que los contribuyentes, además, de estar inscritos en el Registro Mercantil y en la Administración Tributaria, deben obtener otra inscripción, sin señalar cuál es la justificación de tal medida, lo que configura una desigualdad frente a los demás contribuyentes que pertenecen al sector industrial; ii) es fallida y errónea la defensa que el referido Ministerio pretende dar a la norma impugnada, porque al parecer -asegura-, desconoce los principios que inspiran el derecho de defensa, debido proceso y presunción de inocencia, especialmente porque dicha norma prescribe: "...La resolución de cancelación de la autorización tiene efectos suspensivos para el productor solicitante, por lo que mientras dure el proceso administrativo o judicial, el exportador al realizar compras al productor afectado por la resolución, deberá emitirle la factura especial y proceder a efectuar las retenciones correspondientes...", disposición que es confusa y que evidencia la falta de determinación; iii) en cuanto a la defensa que el Ministerio aludido hace de la violación a los artículos 12 y 14 constitucionales, por su vaguedad y poco contenido, no puede ser tomado en cuenta, toda vez que simplemente manifiesta que "no atenta tampoco contra la presunción de inocencia pues no estamos frente proceso penal ni frente a un ilícito penal...". Por su parte, al analizar el argumento de la Superintendencia de Administración Tributaria frente al que ellos expresaron en su oportunidad, el punto que aquella rebate es totalmente distinto. Es decir, no atacan el que el productor pueda seguir operando o no, sino la vulneración de que haya una condena previa, de cancelación de la autorización, sin antes haber oído y vencido al productor en proceso legal; iv) ante el argumento de violación respecto al artículo 43 constitucional, la Superintendencia de Administración Tributaria se limita a manifestar cuál es el objeto de esa entidad y con ello intenta desvanecer la tesis de impugnación, por lo que no puede darse validez a tal manifestación; y v) respecto a la denuncia de violación al principio de capacidad de pago contenido en el artículo 243 constitucional, la Superintendencia de Administración Tributaria simplemente indica que la norma fue emitida por el Congreso de la República, y que bajo su particular punto de vista no existe desigualdad ni provoca menoscabo a la capacidad contributiva del sujeto pasivo del tributo, con lo cual aborda un punto que no es el que se discute, pues la impugnación se refiere a la imposición de adoptar dos regímenes tributarios por una misma persona o contribuyente, como consecuencia de la aplicación de la norma impugnada. Solicitaron que se declare con lugar la acción de inconstitucionalidad. B) El Congreso de la República de Guatemala, el Ministerio de Finanzas Públicas, el Ministerio Público y la Superintendencia de Administración Tributaria, respectivamente, reiteraron los argumentos vertidos en la audiencia conferida con anterioridad, y solicitaron que se declare sin lugar la presente acción de inconstitucionalidad.

CONSIDERANDO

-I-

El planteamiento de inconstitucionalidad abstracta, regulado en el artículo 267 de la Constitución Política de la República debe observar, como presupuestos fundamentales que permitan al Tribunal constitucional efectuar el análisis de fondo a efecto de establecer si el texto supremo es contrariado por la norma denunciada, los siguientes: a) la cita precisa de la norma jurídica de la que se acusa transgresión constitucional; b) la cita del precepto constitucional que se estima violado; y c) la tesis de la postulante. La ausencia de alguno de esos aspectos conllevará a la desestimación de la acción planteada.

El artículo 19 del Decreto 4-2012 del Congreso de la República, "Disposiciones Para el Fortalecimiento del Sistema Tributario y el Combate a la Defraudación y al Contrabando" (por el que se adicionó el 52 "A" de la Ley del Impuesto al Valor Agregado) en las partes que prescriben "de cancelación de su autorización", contenida en el quinto párrafo, y "La resolución de cancelación de la autorización tiene efectos suspensivos para el productor solicitante, por lo que mientras dure el proceso administrativo o judicial, el exportador al realizar compras al productor afectado por la resolución, deberá emitirle la factura especial y proceder a efectuar las retenciones correspondientes", contenida en el sexto párrafo, contravienen los artículos 2°. y 12 constitucionales.

-II-

En el presente caso, los solicitantes promueven acción de inconstitucionalidad general parcial en contra del artículo 19 del Decreto 4-2012 del Congreso de la República, "Disposiciones para el Fortalecimiento del Sistema Tributario y el Combate a la Defraudación y al Contrabando" (que adicionó el 52 "A" de la Ley del Impuesto al Valor Agregado), argumentando que viola los artículos 2°., 4°., 12, 14, 43, 239 y 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala, en esencia, con base en lo siguiente: a) en cuanto a los artículos 2°. y 4°. constitucionales, porque la norma impugnada dispone que las personas individuales o jurídicas que se dedican a la comercialización de productos agropecuarios, artesanales y productos reciclados para contribuyentes exportadores, deben estar registrados como tales por la Administración Tributaria; en caso contrario, los contribuyentes exportadores deben emitir factura especial en todas las compras que efectúen de dichos productos. A pesar de que puede llegar a establecerse que los contribuyentes deben estar inscritos tanto en el Registro Mercantil como en la Administración Tributaria, determinando sus regímenes impositivos y su actividad comercial, la norma ordena que deben obtener una inscripción adicional ante las mismas entidades, sin que ello atienda a alguna razón o justificación, lo que configura una desigualdad frente a los demás contribuyentes que pertenecen al sector industrial. Por otro lado, una parte de su contenido es confuso, porque prescribe que existen dos resoluciones de cancelación para el productor, la primera, previa a una audiencia, y la segunda, que se emite posteriormente a la audiencia y presentación de pruebas de descargo, lo que hace evidente la falta de determinación en cuánto a cuál resolución de cancelación de autorización se refiere, y cuál es, en consecuencia, la que posee efectos suspensivos. De esa manera, tal disposición es absurda e ilógica, provoca una presunción de culpabilidad, y su aplicación produce incertidumbre y falta de certeza jurídica; b) en cuanto al artículo 12 constitucional, aducen que la norma impugnada asume que el productor solicitante es considerado infractor y, además, se le ubica en un nivel distinto de contribuyente pues al serle cancelada su autorización, se le tienen que emitir facturas especiales. Sin embargo, la misma no indica qué pasa o cuál sería el resultado si al contribuyente se le levanta la suspensión, es decir, si se le regresa a la calidad anterior y ya no se le tendrá que emitir la misma. Aparte, la redacción resulta ser notoriamente confusa e imprecisa, porque el productor solicitante no goza de una presunción de inocencia, pues se le condena con la misma sanción (cancelación de la autorización), sin importar si al final no se demuestra su culpabilidad como tal, vulnerando su derecho de defensa y principio jurídico del debido proceso. Ello evidencia que ese procedimiento no es acorde, no sólo con lo que establece la Constitución Política de la República, sino con las consideraciones que la Corte de Constitucionalidad ha formulado en diversas oportunidades respecto al artículo 221 constitucional; c) con relación al artículo 43 constitucional, el mismo representa a una esfera de actividad económica y a un amplio segmento del pueblo guatemalteco que constituyen un universo con diversos contenidos, orientados a la producción económica, y, a pesar de esa distinción, debe ser tratado y considerado en forma general por la misma actuación económica que lo reviste. En contraposición, la norma impugnada no sólo sectoriza y fragmenta al sector industrial y comercial para la implantación de una obligación tributaria - específicamente a exportadores de productos agropecuarios, artesanales y productos reciclados-, sino que, Además, los ubica en un plano de desigualdad ante la ley y ante el mismo Estado, pues les obliga a obtener un nuevo registro, adicional al obligado para cualquier contribuyente y comerciante, y deben hacerlo nuevamente ante la Administración Tributaria y el Registro Mercantil. Lo anterior carece de justificación y razonamiento, y determina la arbitrariedad en cuanto a su contenido y presunta aplicación, pues en ningún momento atiende al derecho a la libertad de industria y comercio reconocido en la disposición constitucional que estiman violada, así como su libre ejercicio salvo las limitaciones que por motivos sociales o de interés nacional impongan las leyes; sin embargo, la norma atacada en ningún momento razona o justifica que esa categorización sobrevenga como consecuencia de aquellos motivos; y d) respecto al artículo 243 constitucional, porque contrario al principio de capacidad de pago, la norma no deja opción al proveedor, al obligarlo a adoptar dos regímenes tributarios, los que en determinado momento provocarán un menoscabo no sólo en la capacidad contributiva del ciudadano, sino en su propio patrimonio; por ello, la aplicación de la norma objetada resulta onerosa y perjudica al contribuyente en cuanto a su capacidad de pago y al cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

-III-

Como puede advertirse del estudio del escrito contentivo de la acción de inconstitucionalidad, la misma se ha encauzado contra la totalidad de la norma que impugna; sin embargo, en el desarrollo de los argumentos que sirven de base a los accionantes, es posible advertir que estos van dirigidos a frases o párrafos específicos que supuestamente contravienen las normas constitucionales que aquellos señalan como infringidas. Por ello resulta necesario transcribir el contenido íntegro de la norma impugnada, pues una vez realizado esto se podrá establecer su contexto y, posteriormente, determinar la viabilidad o no de la impugnación conforme los señalamientos claros y precisos que los postulantes formularon a las partes que expresamente indicaron.

Mediante el Decreto 4-2012, el Congreso de la República emitió una normativa legal que denominó "Disposiciones Para el Fortalecimiento del Sistema Tributario y el Combate a la Defraudación y al Contrabando", en la que, entre otras, reformó algunos artículos y diferentes leyes, dentro de la que se encuentra la Ley del Impuesto al Valor Agregado, Decreto 26-92 del mismo Órgano Legislativo.

Así, el artículo impugnado prescribe lo siguiente: "ARTICULO 19. Se adiciona el artículo 52 "A", con el texto siguiente: 'Artículo 52 "A". Los contribuyentes exportadores de productos agropecuarios, artesanales y productos reciclados, que estén registrados como tales por la Administración Tributaria, de conformidad con lo establecido en el Decreto Número 20-2006 del Congreso de la República, deben emitir factura especial en todas las compras que efectúen de dichos productos, tanto a personas individuales o jurídicas, excepto cuando dichas compras las efectúen a productores autorizados y registrados ante la Administración Tributaria como proveedores de los productos referidos a exportadores, quienes deberán emitir la factura correspondiente. Los productores, para ser autorizados y registrados por primera vez, deben presentar solicitud mediante declaración jurada, en cualquier mes del año; sin embargo, la autorización vencerá en el mes de junio del siguiente año. Todos los productores autorizados y registrados deben actualizarse ante la Administración Tributaria, presentando declaración jurada en junio de cada año. Tanto para inscribirse como para actualizarse deberán adjuntar a la declaración jurada, los documentos siguientes: a) Solvencia fiscal o constancia de estar al di a en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias; b) Certificación emitida por el contador del productor, de las ventas realizadas a exportadores de productos agropecuarios, artesanales y reciclados, de julio del año anterior a junio del año en que se solicita su actualización, adjuntando las facturas emitidas o facturas especiales; c) Documentación que pruebe la propiedad, usufructo, arrendamiento, derechos de posesión u otro derecho real sobre el bien inmueble donde se cultiva el producto de exportación y la extensión de dicho bien donde se cria el ganado. Este requisito no aplica a los artesanos y productos reciclados; d) Informe sobre la cantidad estimada de producción para el período que se registra o actualiza, considerando la extensión de la tierra, tipo de producto y demás factores que incidan en la cantidad de producto o ganado a producir, la cual deberá ser expresada en la misma unidad de medida que factura su producción; el informe deberá estar firmado por el contador autorizado, contribuyente o representante legal; e) Libro de salarios y planilla reportada al IGSS (sic) de sus trabajadores agrícolas, ganaderos, artesanales o en la operación de reciclado; f) Documentación de soporte de la compra de insumos agrícolas para la producción del producto exportable, o de la materia prima en el caso de productos artesanales. Cumplidos los requisitos anteriores, la Administración Tributaria los autorizará y registrará por un año. Los exportadores que compren a un productor autorizado, para no emitir factura especial, deberán exigirle copia de la resolución de autorización de la Administración Tributaria al iniciar la relación comercial y atendiendo a la fecha de actualización del productor. La Administración Tributaria podrá cancelar la autorización y registro de un productor, cuando establezca que está comercializando producto agropecuario, artesanal, productos reciclados, de otros productores o fabricantes o realiza operaciones dé comercialización ajenas a su producción agrícola, ganadera, artesanal u operación de reciclado. Para lo anterior, deberá notificarle al productor la resolución de cancelación de su autorización, concediéndole la audiencia correspondiente por el plazo de cinco (5) días para que se pronuncie y presente las pruebas de descargo; agotado el plazo de la audiencia se emitirá resolución de cancelación de la autorización, o de autorización a continuar como productor autorizado. La resolución de cancelación de la autorización tiene efectos suspensivos para el productor solicitante, por lo que mientras dure el proceso administrativo ó judicial, el exportador al realizar compras al productor afectado por la resolución, deberá emitirle la factura especial y proceder a efectuar las retenciones correspondientes. Los contribuyentes autorizados y registrados de la Administración Tributaria como exportadores de los productores agropecuarios, artesanales o productos reciclados, no enterarán el Impuesto al Valor Agregado retenido en las facturas especiales. El impuesto retenido lo consignarán a la vez como débito y crédito fiscal, para fines de registros contables y de presentación de la declaración mensual electrónica; a dicha declaración deberán acompañar como anexo, el detalle de las facturas especiales emitidas durante el período impositivo. En consecuencia, dichos contribuyentes en ningún caso podrán solicitar devolución de crédito fiscal por la emisión de facturas especiales. Cuando el exportador realice compra de productos agropecuarios, artesanales o productos reciclados destinados a la exportación a través de intermediarios, el exportador deberá emitir una factura especial al intermediario, reteniendo el Impuesto al Valor Agregado y el Impuesto Sobre la Renta que corresponda. Los intermediarios de productos agropecuarios, artesanales o productos reciclados destinados a la exportación, al momento de efectuar las compras a intermediarios, sean personas individuales o jurídicas, a productores no autorizados ni registrados ante la Administración Tributaria como proveedores de los productos referidos, no emitirán la factura especial a que se refiere el artículo 52 de esta Ley y en su lugar deberán emitir notas de abono debidamente autorizadas por la Administración Tributaria, las cuales no podrán exceder el monto vendido al exportador" (las partes subrayadas son las expresamente impugnadas).

Inicialmente, los accionantes señalan que la parte de la norma que prescribe "que las personas individuales o jurídicas que se dedican a la comercialización de productos agropecuarios, artesanales y productos reciclados para contribuyentes exportadores, deben estar registrados como tales por la Administración Tributaria, ya que el no estar registrado implica que los contribuyentes exportadores deben emitir factura especial en todas las compras que efectúen de dichos productos" viola los artículos 2°. y 4°. Constitucionales.

Debe tenerse presente que el planteamiento de inconstitucionalidad de carácter general implica, necesariamente, que la petición deba observar una serie de presupuestos fundamentales, que permitan al Tribunal constitucional efectuar el análisis de fondo. Dentro de esos aspectos se encuentra, entre otros, la cita precisa de la norma jurídica de la que se acusa transgresión constitucional, la cual debe gozar de generalidad y vigencia.

Conforme lo anterior, de la transcripción realizada de la norma impugnada, se determina que la parte que aquellos expresamente impugnan, no se encuentra contenida en la misma, por tal razón, resulta imposible a este Tribunal hacer el análisis pretendido, toda vez que no existe certidumbre en cuanto a qué parte de la norma se refiere su pretensión. Por lo que, en cuanto a la impugnación contenida en la literal "i" del apartado "CONSIDERACIONES POR LAS QUE ESTIMA LA INCONSTITUCIONALIDAD DE LOS ARTÍCULOS IMPUGNADOS" (página catorce) del escrito inicial, la misma debe declararse sin lugar.

Por otro lado, en cuanto a la violación que denuncian al artículo 2°. constitucional, de la parte específica que señalan, el análisis respectivo se hará conjuntamente en el apartado del presente fallo, en donde se examinará la vulneración que le atañen a esa misma parte, pero con referencia al artículo 12 constitucional.

Respecto al artículo 43 constitucional, los accionantes señalan que produce la violación la parte que prescribe lo siguiente: "Los contribuyentes exportadores de productos agropecuarios, artesanales y productos reciclados, que estén registrados como tales por la Administración Tributaria, de conformidad con lo establecido en el Decreto Número 20-2006 del Congreso de la República, deben emitir factura especial en todas las compras que efectúen de dichos productos...". Argumentan, por un lado, que la norma es un capricho legislativo y, por el otro, que sectoriza y fragmenta al sector industrial y comercial para la implantación de una obligación tributaria -específicamente a exportadores de productos agropecuarios, artesanales y productos reciclados-, y que los ubica en un plano de desigualdad ante la ley y ante el mismo Estado, pues se les obliga a obtener un nuevo registro (ante la Administración Tributaria y el Registro Mercantil), sin razón o justificación legal o administrativa alguna. Es decir, se impone una limitación al derecho a la libertad de industria y comercio, y a su ejercicio, sin que existan motivos sociales o de interés nacional.

Al respecto, esta Corte estima que no pueden acogerse la tesis que los accionantes formulan, porque la norma impugnada no tiene el alcance o efectos que aquellos señalan, toda vez que, si bien la norma constitucional garantiza la libertad de realizar actividades de industria y comercio, también lo es que esa libertad no es absoluta y, por ende, el Estado, en el ejercicio de su función pública, puede limitarla por motivos sociales o de interés nacional, por medio de una norma legal. Además, debe entenderse que la limitación a que hace referencia el texto constitucional se refiere específicamente a que una disposición normativa "restringa" o "prohíba" parcial o totalmente, el ejercicio de tales actividades sin que exista ninguna justificación social o de interés nacional.

Sin embargo, en el caso de la norma impugnada, y sobre todo, en la parte a la que los accionantes expresamente hacen alusión, no puede determinarse cómo es que el cumplimiento de una obligación de carácter formal, tal como la inscripción en un registro o la obtención de una autorización, constituya una limitación al derecho a la libertad de industria y comercio, porque del texto transcrito se establece que, entre otros, lo que prescribe la norma es que los contribuyentes exportadores de productos agropecuarios, artesanales y productos reciclados, registrados como tales ante la Administración Tributaria, de conformidad con el Decreto Número 20-2006 del Congreso de la República, deben emitir factura especial en todas las compras que efectúen de dichos productos.

Es decir, no es posible determinar el hecho de que un acto administrativo de inscripción en un registro pueda constituir una limitación a la actividad exportadora, cuando que, además, la misma se encuentra regulada en otra ley ordinaria (el Decreto 20-2006 ibidem), así como tampoco puede apreciar que sea una restricción, el que los contribuyentes que se dediquen a dicha actividad (exportación) deban emitir factura especial en todas las compras que efectúen a los productores agropecuarios, artesanales y de reciclados (para comercializarlos en el exterior), cuando éstos no estén autorizados para emitir la factura correspondiente por cuenta propia.

Por lo tanto, siendo que se está en presencia del cumplimiento de obligaciones de carácter formal tributario, esos hechos en sí mismos no pueden considerarse como una violación a la libertad de industria o comercio, porque de ninguna manera restringe, o en el menos aún, prohíbe la realización de tales actividades. Lo único que regula la norma, es el procedimiento de documentar, conforme las normas legales tributarias aplicables, las transacciones que frente a terceros realicen los contribuyentes exportadores.

En virtud de lo anterior, debe declararse sin lugar la inconstitucionalidad promovida contra esa parte del artículo impugnado.

Por aparte y respecto a ese mismo apartado, los accionantes denuncian que también viola el artículo 4° constitucional, sin embargo, no hacen una expresión clara y precisa de tal señalamiento porque de manera muy lacónica indican que "ubica a los exportadores de productos agropecuarios, artesanales, y productos reciclados, en un plano desigual respecto a otros exportadores dentro del universo industrial", pero sin especificar la razón o motivación de tal aseveración; por tal razón, esta Corte no puede emitir pronunciamiento al respecto y, por lo tanto, también debe desestimarse la pretensión.

Respecto a la violación al artículo 243 constitucional, los accionantes señalan que la esta se da en la misma parte de la norma analizada en los párrafos precedentes, es decir, al establecer que "Los contribuyentes exportadores de productos agropecuarios, artesanales y productos reciclados, que estén registrados como tales por la Administración Tributaria, de conformidad con lo establecido en el Decreto Número 20-2006 del Congreso de la República, deben emitir factura especial en todas las compras que efectúen de dichos productos...", pero además, en la que establece que "Los contribuyentes autorizados y registrados de la Administración Tributaria como exportadores de los productores agropecuarios, artesanales o productos reciclados, no enterarán el Impuesto al Valor Agregado retenido en las facturas especiales. El impuesto retenido lo consignarán a la vez como débito y crédito fiscal, para fines de registros contables y de presentación de la declaración mensual electrónica; a dicha declaración deberán acompañar como anexo, el detalle de las facturas especiales emitidas durante el período impositivo. En consecuencia, dichos contribuyentes en ningún caso podrán solicitar devolución de crédito fiscal por la emisión de facturas especiales. Cuando el exportador realice compra de productos agropecuarios, artesanales o productos reciclados destinados a la exportación a través de intermediarios, el exportador deberá emitir una factura especial al intermediario, reteniendo el Impuesto al Valor Agregado y el Impuesto Sobre la Renta que corresponda".

Aseguran que lo anterior no deja opción al proveedor, porque lo obliga a adoptar dos regímenes tributarios, los que podrían provocar un menoscabo no sólo en la capacidad contributiva del ciudadano, sino en su propio patrimonio y que, por tanto, la aplicación de la norma resulta onerosa y perjudica al contribuyente en cuanto a su capacidad de pago y al cumplimiento de sus obligaciones tributarias.

Esta Corte ha señalado que el principio de capacidad de pago en materia tributaria, contenido en el artículo 243 de la Constitución Política de la República de Guatemala, y siguiendo la doctrina aceptada en todos los sistemas tributarios modernos, constituye un mandato que el Estado, en el ejercicio de su poder tributario, debe considerar para la aprobación de una carga tributaria, en la cual se tomen en cuenta las cualidades individuales y personales de los contribuyentes a efecto de que su participación en la financiación del gasto público constituya un sacrifico proporcional a su condición patrimonial particular, de acuerdo a la materia imponible de que se trate. Debe entenderse como contribuyente, la figura jurídica que, conforme la ley del impuesto, constituye el sujeto pasivo de la relación tributaria.

En el caso que se analiza, la norma impugnada se encuentra dentro del contexto de la Ley del Impuesto al Valor Agregado, uno de los impuestos que se denominan indirectos, ya que la obligación tributaria si bien recae sobre la persona que percibe el impuesto, también lo es que por la forma de pago del mismo, tienen la posibilidad de cargar el monto que hayan pagado e incluirlo en el precio a que vendan los productos a otras personas, y así sucesivamente, hasta llegar al contribuyente que, en definitiva, soporta la totalidad del impuesto (consumidor final).

Dado que los accionantes no lo expresan con claridad, no es posible determinar la razón por la cual podría afectarse la capacidad de pago de los proveedores a que se refiere la norma, en cuanto al pago del Impuesto al Valor Agregado, porque si bien en las ventas que realicen a los exportadores eventualmente éstos deben retenerles el referido impuesto (por no estar inscritos y autorizados para percibir el mismo), también lo es que tal retención no les afecta en su calidad de contribuyentes o agentes de percepción.

En tal virtud, en una acción de inconstitucionalidad de carácter general, es imposible tomar en cuenta las circunstancias personales e individuales de cada uno de los contribuyentes de ese impuesto, y determinar que los proveedores de los exportadores resultarían afectados en su capacidad de pago de ese tributo, lo que conlleva a tener que desestimar la pretensión; por tanto, resulta improcedente la acción instada en cuanto a la supuesta vulneración del artículo constitucional señalado.

Con relación a la violación al artículo 12 de la Constitución Política de la República de Guatemala, los accionantes manifiestan que se esta se produce en la parte de la norma que prescribe: "...La Administración Tributaria podrá cancelar la autorización y registro de un productor, cuando establezca que está comercializando producto agropecuario, artesanal, productos reciclados, de otros productores o fabricantes o realiza operaciones de comercialización ajenas a su producción agrícola, ganadera, artesanal u operación de reciclado. Para lo anterior, deberá notificarle al productor la resolución de cancelación de su autorización, concediéndole la audiencia correspondiente por el plazo de cinco (5) días para que se pronuncie y presente las pruebas de descargo; agotado el plazo de la audiencia se emitirá resolución de cancelación de la autorización, o de autorización a continuar como productor autorizado. La resolución de cancelación de la autorización tiene efectos suspensivos para el productor solicitante, por lo que mientras dure el proceso administrativo o judicial, el exportador al realizar compras al productor afectado por la resolución, deberá emitirle la factura especial y proceder a efectuar las retenciones correspondientes..." (apartado que también denuncian que viola el artículo 2°. constitucional).

Previo a realizar el análisis respectivo, y para el caso que nos ocupa, del contenido íntegro de la norma deben puntualizarse los siguientes aspectos: a) como regla general, los contribuyentes exportadores de productos agropecuarios, artesanales y (productos) reciclados, registrados conforme el Decreto 20-2006 del Congreso de la República, en todas las compras que realicen de dichos productos, deben extender facturas especiales (sean personas individuales o jurídicas); b) que para evitar la formalidad de que se emitan facturas especiales por parte de los exportadores y poder emitir la factura por cuenta propia, aquellos necesitan obtener la autorización respectiva de parte de la Administración Tributaria, para lo cual, deben registrarse como tales, cumpliendo con los requisitos establecidos en la misma norma. Dicho registro y autorización tiene una duración de hasta un año, debido a que todas vencen en el mes de junio de cada año; y c) la Administración Tributaria podrá cancelar esa autorización y registro cuando advierta que la persona incurre en uno de los supuestos contenidos en la norma, para lo cual debe seguir el procedimiento que la misma establece para dicho supuesto. Es precisamente este último aspecto el que los accionantes señalan como violatorio de la disposición constitucional.

De esa manera, se puede determinar que el procedimiento establecido para la cancelación de autorización y registro al que se ha hecho referencia, contiene una contradicción en su redacción, porque de manera indeterminada dispone que dentro del mismo se pueden emitir dos resoluciones de cancelación, la primera, al inicio y que tiene efectos suspensivos, y la segunda, al final del procedimiento y que es de carácter definitivo.

Sin embargo, resulta contrario al principio de seguridad jurídica, al debido proceso y al derecho de defensa, el hecho de que la autoridad administrativa tenga la facultad de emitir una resolución de cancelación al inicio del procedimiento, cuando en ese momento ni siquiera se le ha dado la oportunidad al contribuyente de refutar o demostrar lo contrario, y más aún, que la misma tenga efectos suspensivos, sin que se justifique la razonabilidad de esa medida.

En cuanto esto último, debe traerse a colación lo que esta Corte ha indicado respecto a la implementación de ciertas medidas preventivas a nivel administrativo. Para el efecto, en la parte conducente de la sentencia de once de julio de dos mil trece, emitida dentro del expediente 1898-2012, consideró lo siguiente: "...equivale al conjunto de precauciones que deben ser tomadas en cuenta a efecto de evitar un riesgo. Ese riesgo, en el caso del Ministerio de Salud Pública, a criterio de esta Corte se justifica por la probabilidad de que ocurra la generación de alguna epidemia y/o pandemia, cuya transmisión la pudiera provocar cualquier vector [entiéndase animales, comida, entre otros agentes] razón por la cual el legislador, sensatamente le ha conferido a la autoridad administrativa la potestad para cerrar motu proprio cualquier establecimiento en el que se advierta alguna situación de carácter riesgoso como las anteriormente descritas sin necesidad de acudir previamente a ningún órgano jurisdiccional a pedir su cierre; sin embargo, la incógnita a despejar... es si la normativa impugnada contiene o no esa razonabilidad que justificaría la potestad conferida a la autoridad administrativa encargada de la recolección de los tributos, para cerrar por si misma cualquier establecimiento comercial o profesional cuando advierta el acaecimiento de los supuestos que la propia norma le marca. Veamos: Según algunos autores como Mauro Chacón Corado [El juicio ejecutivo Cambiario, 5ª. Edición, 1999. Págs. 57 y 58] la medida cautelar se basa en el fumus boni iuris, que no es más que la apariencia del buen derecho; es decir, que el derecho que se pretende hacer valer [pretensión] mediante el ejercicio de cualquier acción sea legítimo y, por lo tanto, merecedor de su protección anticipada. Asimismo, debe adoptarse con base a la consideración del periculum in mora [peligro en la demora], el cual, según Quiroga Cubillos [citado por el referido autor] consiste en: 'el peligro que constituye el fundamento de la medida cautelar...la demora, la tardanza que requiere un proceso hasta su terminación... No podemos en ningún momento hablar de cautelas si no se corre peligro, pues de la existencia de éste depende la existencia del otro'. En otras palabras, sin el riesgo fundado y razonable que se pudiera correr o generar por la demora en la aplicación de alguna medida preventiva, esta última resulta inútil. Por último, refiere que la concesión de una medida de aquella naturaleza va ligada [necesariamente] a la prestación de una garantía. Al contrastar la norma impugnada con el principio fumus bonu iuris [apariencia de buen derecho] como uno de los elementos para decretar una medida preventiva, se advierte que esta guarda razonabilidad, pues no existe dubitación respecto al derecho que le asiste a la Administración Tributaria para exigir al administrado su contribución para con los gastos públicos que, de conformidad con el artículo 135, inciso d), de la Constitución de la República de Guatemala y las leyes en materia tributaria le corresponde. No obstante lo anterior, al contrastar la norma impugnada con el principio periculum in mora [peligro en la demora] como otro de los elementos para decretar el cierre temporal de un establecimiento comercial o profesional, esta Corte no advierte la gravedad del asunto ni puede medir la magnitud del riesgo que pudiera generar el peligro en la demora de que aquel... no se llevara a cabo en forma inmediata a la detección de la infracción tributaria o a los deberes "puramente" formales de un contribuyente y/o responsable por parte de la Administración Tributaria, salvo si se llegare a considerar que la actividad que se estuviera produciendo dentro tal establecimiento pudiera devenir en el riesgo a la salud pública, fuere contrario al orden público y/o a la moral, en cuyo caso serían las autoridades encargadas de calificar tales hechos los que decretaran el cierre preventivo, pero no la Administración Tributaria, o en el supuesto de que se advirtiera la concurrencia de actividades ilícitas, en cuyo caso debieran ser los órganos jurisdiccionales competentes los que, como consecuencia de cualquier denuncia formulada, procedieran a realizar el cierre correspondiente... al contrastar la normativa impugnada con la regla general de que toda medida preventiva que sea decretada [de manera administrativa y/o judicial], debe, necesariamente, llevar aparejada una garantía [normalmente pecuniaria] que la respalde, pues, de llegar a cometerse alguna equivocación en su aprobación [lo cual estaría dentro de los parámetros de lo normal y de lo aceptable] la autoridad que haya incurrido en tal yerro, tenga la oportunidad de resarcir el daño producido, lo que no ocurre en el texto de la norma examinada. Ello, sin tomar en consideración, la [posible] necesidad de que toda actividad pública, además de estar reglada [artículo 154 constitucional], debe estar sujeta al control de juridicidad, de conformidad con el artículo 221 de la Constitución Política de la República... En ese orden de ideas, llama la atención que la garantía [pecuniaria] a la que se refiere la doctrina sí es tomada en consideración en el propio Código Tributario, pero, en su artículo 170 [aunque en tal normativa se releva expresamente a la Administración Tributaria de su constitución]. Asimismo, también se toma en cuenta en el Código Procesal Civil y Mercantil, particularmente en su artículo 531. Al examinar el primero de los supuestos en los que la Administración Tributaria puede decretar motu proprio el cierre temporal de algún establecimiento comercial o profesional, al advertir que éste no se encuentra debidamente inscrito como contribuyente, no genera seguridad jurídica, pues el ámbito de discrecionalidad que la autoridad administrativa tiene para realizarlo es demasiado amplio, sin que se aprecie que la normativa impugnada contenga algún mecanismo de defensa que el administrado o contribuyente pudiera ejercer, en caso no solo de oposición a dicho acto sino de impugnarlo [derecho a recurrir], tal cual es su legítimo derecho de conformidad con la Constitución Política y Tratados Internacionales en materia de Derechos Humanos; ni contiene tampoco ninguna clase de control de los actos administrativos que, de conformidad con la Constitución son obligatorios, pues, según lo regula el artículo 154 de la Constitución, todo actuar de los funcionarios públicos que ostenten autoridad, debe encontrarse reglado, lo que indica que el margen de discreción que las normas les confieran debe ser mínimo, ello a efecto de no incurrir en arbitrariedades. Asimismo, al examinar el segundo de los supuestos en los que la Administración puede decretar de manera unilateral el cierre temporal de algún establecimiento comercial o profesional, al advertir que, a pesar de que éste se encuentre inscrito como contribuyente o responsable, no posea las facturas u otros documentos que las leyes impositivas establezcan como obligatorios, esta Corte es del criterio que tales situaciones y/o circunstancias constituyen una infracción a un deber "puramente" formal que encuadran perfectamente en las infracciones administrativas y/o tributarias y a los deberes formales tipificadas en el Código Tributario en el resto de su articulado [artículos 85 y 86, por citar solo algunos ejemplos]. Visto que el primero de los supuestos de cierre preventivo por parte de la Administración Tributaria, debe considerarse irrazonable y el segundo de éstos innecesario... y esta Corte es del criterio de acogerla denuncia de inconstitucionalidad de la norma que se formula en ese sentido...". Conteste con lo anterior, en el caso de la norma que se analiza en el presente caso, al contrastarla con el principio fumus bonu iuris [apariencia de buen derecho] como uno de los elementos para decretar una medida preventiva, se advierte que esta guarda razonabilidad, pues no existe dubitación respecto al derecho que le asiste a la Administración Tributaria para exigir al administrado su debida contribución para con los gastos públicos que, de conformidad con el artículo 135, inciso d), de la Constitución de la República de Guatemala y las leyes en materia tributaria, le corresponde.

No obstante, al contrastar la norma impugnada con el principio periculum in mora [peligro en la demora] como otro de los elementos para decretar una medida preventiva, esta Corte no advierte la gravedad del asunto ni puede medir la magnitud del riesgo que pudiera generar, si ese fuera el caso, algún peligro en que los contribuyentes respectivos en las transacciones que realicen con los exportadores, debido a que, desde el punto de vista legal, no es más que el cumplimiento de uno de los deberes "puramente" formales a los que aquellos están obligados. Por otra parte, los efectos suspensivos de la resolución de "cancelación" inicial, resultan ser una medida innecesaria, puesto que, tomando en cuenta la temporalidad a que está supeditada la referida autorización, la emisión de facturas por parte de los productores no podría excederse por un plazo mayor a un año, toda vez que, al finalizar el período establecido en la ley, deben actualizar su registro para que, si cumplen con los requisitos establecidos, la Administración Tributaria podría otorgar la autorización respectiva por un plazo igual.

Por tales motivos, las partes de la norma que prescriben "de cancelación de su autorización", contenida en el quinto párrafo, y "La resolución de cancelación de la autorización tiene efectos suspensivos para el productor solicitante, por lo que mientras dure el proceso administrativo o judicial, el exportador al realizar compras al productor afectado por la resolución, deberá emitirle la factura especial y proceder a efectuar las retenciones correspondientes", contenida en el sexto párrafo, contravienen los artículos 2°. y 12 constitucionales, por disponer, al inicio del procedimiento correspondiente, la cancelación de una autorización y registro, y que la misma tenga como efectos suspensivos los mismos que tendría la decisión final que eventualmente podría emitirse, ese hecho en sí mismo resulta ser una sanción anticipada, decretada sin que se le haya otorgado la oportunidad al contribuyente de oponerse o defenderse. En tal virtud, las mismas deben ser expulsadas del ordenamiento jurídico guatemalteco por contravenir el artículo 12 de la Constitución Política de la República de Guatemala.

-IV-

En cumplimiento a lo previsto en el artículo 148 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad, por el sentido en que se emite el presente fallo, no se impone multa a los abogados auxiliantes, ni debe hacerse especial condena en costas a los accionantes, por no haber sujeto legitimado para su cobro.

LEYES APLICABLES

Artículos citados, 267, 268 y 272, inciso a), de la Constitución Política de la República de Guatemala; 1°., 6°., 114, 115, 133, 137, 139, 142, 144, 149, 150, 163, inciso a), 183, 185 y 186 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad; 39 y 73 del Acuerdo 1-2013 de la Corte de Constitucionalidad.

POR TANTO