Expediente No. 251-2010

Recurso de casación interpuesto por Juan Alberto Fuentes Knight representación del MINISTERIO DE FINANZAS PÚBLICAS, contra la sentencia emitida por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, el diecisiete de mayo de dos mil diez, dentro del proceso de igual naturaleza promovido por la señora María Ernestina De Lourdes Busto Recinos.

DOCTRINA

INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY

La Cámara no puede suplir las deficiencias del planteamiento del recurso de casación cuando el recurrente erróneamente denuncia la interpretación de una norma que no fue objeto de análisis y discusión por la Sala sentenciadora, y además denuncia la interpretación errónea de varias normas y no sustenta tesis por cada uno de los artículos invocados.

LEYES ANALIZADAS:

Artículo 621 numeral 1º del Código Procesal Civil y Mercantil Decreto Ley número 107.

CORTE SUPREMA DE JUSTICIA, CÁMARA CIVIL. Guatemala, diecinueve de julio de dos mil once.

Para dictar sentencia, se tiene a la vista el recurso de casación, interpuesto por Juan Alberto Fuentes Knight en representación del MINISTERIO DE FINANZAS PÚBLICAS, contra la sentencia dictada el diecisiete de mayo de dos mil diez, por la Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, dentro del proceso de igual naturaleza número trescientos noventa y seis guión dos mil (396-2000), promovido por María Ernestina de Lourdes Busto Recinos contra el recurrente.

ANTECEDENTES

-I-

DEL EXPEDIENTE ADMINISTRATIVO

A) El nueve de junio de mil novecientos noventa y cuatro, la Dirección General de Rentas Internas, remitió oficio al Subdirector de Fiscalización de la Dirección General de Rentas Internas, para que autorizara las alternativas de ajuste por omisión de ingresos a los compradores de los apartamentos ubicados en el Condominio Alameda, situado en la séptima venida trece guión treinta y seis zona nueve.

B) El diecinueve de septiembre de mil novecientos noventa y cuatro, la Sub-Dirección de Fiscalización por medio de nombramiento número DF guión SC guión N guión cuatrocientos veinte guión noventa y cuatro, nombró Auditores Fiscales para que efectuaran la revisión de los ingresos obtenidos por la contribuyente María Ernestina de Lourdes Busto Recinos, correspondiente al período del uno de julio de mil novecientos noventa y uno al treinta de junio de mil novecientos noventa y dos.

C) El tres de julio de mil novecientos noventa y cinco, el Departamento de Fiscalización Sección de Auditoría de Campo, corrió audiencia por el plazo de treinta días. Para que manifestara su inconformidad sobre el ajuste formulado al Impuesto Sobre la Renta: Por omisión de ingresos por noventa y siete mil seiscientos seis quetzales con diecisiete centavos (Q97,606.17) más la multa de noventa y siete mil seiscientos seis quetzales con diecisiete centavos (Q97,606.17),

D) El dieciocho de julio de mil novecientos noventa y siete, la Dirección General de Rentas Internas, Departamento de Análisis y Liquidación en resolución siete mil cuarenta y nueve (7049) resolvió cobrar: la cantidad de noventa y siete mil seiscientos seis quetzales con diecisiete centavos (Q97,606.17) en concepto de Impuesto sobre la Renta y multa de noventa y siete mil seiscientos seis quetzales con diecisiete centavos (Q97,606.17) equivalente al cien por ciento del impuesto omitido, contra dicha resolución la señora Maria Ernestina de Lourdes Busto Recinos, interpuso recurso de revocatoria.

E) Que fue declarado sin lugar el diecisiete de marzo del año dos mil en resolución número doscientos treinta y nueve guión dos mil (239-2000) por Ministerio de Finanzas Públicas.

-II-

DEL PROCESO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO

A) La señora María Ernestina de Lourdes Busto Recinos, promovió proceso contencioso administrativo contra el Ministerio de Finanzas Públicas, en virtud de la resolución que dictara la Dirección General de Rentas Internas antes relacionada.

B) El Ministerio de Finanzas Públicas y la Procuraduría General de la Nación contestaron en sentido negativo la demanda.

C) La Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo, en sentencia dictada el diecisiete de mayo de dos mil diez, declaró: «I) SIN LUGAR la excepción perentoria de "Imposibilidad del Tribunal de declarar con lugar la demanda por incongruencia dual entre la persona que promueve esta acción y la que aparece en la petición de sentencia", planteada por la Procuraduría General de la Nación, por improcedente por los motivos expuestos en el Considerando III de esta sentencia: III) (sic) CON LUGAR la demanda planteada en la Vía Contencioso Administrativa, por el (sic) contribuyente MARIA (sic) ERNESTINA DE LOURDES BUSTO RECINOS, contra el MINISTERIO DE FINANZAS PUBLICAS (sic); II) (sic) Como consecuencia del pronunciamiento anterior REVOCA la resolución número doscientos treinta y nueve guión dos mil (239-2000), emitida por el Ministerio de Finanzas Públicas, el diecisiete de marzo de dos mil, así como la que le sirve de antecedente número siete mil cuarenta y nueve (7049), emitida por la Dirección General de Rentas Internas el dieciocho de julio de mil novecientos noventa y siete, las cuales quedan sin ningún valor y efectos legales;...».

RESUMEN DE LA SENTENCIA RECURRIDA

Para fundamentar su sentencia la Sala argumentó:

«(...) El Decreto número 59-87 del Congreso de la República, Ley del Impuesto Sobre la Renta, al configurar el hecho generador de dicho impuesto, estableció la hipótesis respectiva, creando como elemento objetivo del mismo la obtención de rentas o utilidades provenientes de la inversión de capital, del trabajo o de la combinación de ambos, según lo previsto en los artículos 1. y 3. (sic) de dicha ley. En los documentos que fundamentan la resolución número siete mil cuarenta y nueve (7049) del dieciocho de julio de mil novecientos noventa y siete, dictada por la Dirección General de Rentas Internas, la que es confirmada por la resolución impugnada mediante el presente Proceso Contencioso Administrativo, "por estar dictada conforme a derecho", se dice que el ajuste: "es consistente en vista que el contribuyente no explica razonablemente y con prueba contundente, el origen de los ingresos que utilizó para adquirir el inmueble identificado como Apartamento No. 307 del Condominio Alameda...". La compra de bienes inmuebles no es una operación que tipifique el presupuesto de hecho de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, la cual grava únicamente la obtención de renta o utilidades, como ya se consideró; mientras que las compras que realiza el sujeto pasivo de este impuesto, lejos de dar lugar a la obtención de renta, ocasionan un gasto y, por lo tanto, no dan lugar a la obtención de un ingreso, ya que el Impuesto Sobre la Renta ha sido configurado sobre la renta obtenida y no sobre la renta cuando se gasta. De manera que según la Ley del Impuesto Sobre la Renta, que es ley especial para el efecto, el contribuyente no esta obligado a declarar el origen del dinero que utilizó para realizar determinadas compras, a no ser que quisiera mediante dichas compras depurar su renta bruta y gozar de las deducciones a que determinadas compras pudieran dar lugar, lo que no sucedió en el presente caso, puesto que de ser así el ajuste debió ser formulado no en relación con el hecho generador de la obligación tributaria, sino respecto a la imposibilidad de reconocer la deducción correspondiente. Al no haber tipificado el presente ajuste al hecho generador de la obligación tributaria y al estar basado el mismo en la presunción de que el contribuyente, para realizar las compras, tuvo que haber obtenido los ingresos disponibles para el efecto, dentro del período anual de imposición, descartando la existencia de ahorros, préstamos, donaciones o cualquiera otra forma de sufragar los costos de los bienes adquiridos, se vulneran los artículos 239 y 243 de la Constitución Política de la República. En efecto, el primer precepto mencionado dispone que la creación del hecho generador de la obligación tributaria es facultad exclusiva del Congreso de la República, lo que implica la imposibilidad de crear, por parte de la administración tributaria, hechos generadores distintos a los que la ley establece. Esta imposibilidad es desarrollada por el artículo 5. del Código Tributario, cuando dispone que por analogía no podrá crearse obligaciones tributarias, como sucedió en el presente caso. Por otra parte, el artículo 243 del mismo cuerpo constitucional, prohíbe los impuestos confiscatorios; y no otra cosa son aquellos tributos que carecen de presupuesto de hecho establecido legalmente, y cuyo fundamento radica en un supuesto o presunción de la administración tributaria. Los impuestos confiscatorios traen aparejada también la violación del artículo 41 de la Constitución Política de la República, el cual prohíbe la confiscación de bienes y la imposición de multas confiscatorias. Este último supuesto se produjo al haberse impuesto al contribuyente una multa de ciento por ciento del monto de un supuesto impuesto que se omitió, porque no era obligatorio pagarlo, en virtud que la obligación tributaria, de acuerdo con el artículo 14 del Código Tributario, surge al realizarse el presupuesto de hecho previsto en la ley, y si ésta no ha establecido hecho generador alguno del tributo ajustado, no existe obligación tributaria que deba cumplirse mediante el pago respectivo. En virtud de lo considerado, el ajuste formulado por la administración tributaria es improcedente y así se hará constar en la parte resolutoria de esta sentencia...».

DEL RECURSO DE CASACIÓN

El Ministerio de Finanzas Públicas interpuso recurso de casación por motivo de fondo contra la sentencia identificada en el apartado anterior, fundamentándose en el numeral 1º. del artículo 621 del Código Procesal Civil y Mercantil, invocándose como caso de procedencia interpretación errónea de la ley.

CONSIDERANDO

I

I.1. El casacionista invocó el submotivo de interpretación errónea de la ley argumentando que: «I. El error de interpretación errónea de la ley está contenido en el Considerando tercero romano (III) pagina (sic) catorce de la sentencia emitida con fecha diecisiete de mayo de dos mil diez, cuando la Honorables Sala manifiesta: "El Decreto número 59-87 del Congreso de la República, Ley del Impuesto Sobre la Renta al configurar el hecho generador de dicho impuesto, estableció la hipótesis respectiva, creando como elemento objetivo del mismo la obtención de rentas o utilidades provenientes de la inversión de capital, del trabajo o de la combinación de ambos, según lo previsto en los artículos 1. y 3. de dicha ley. En los documentos que fundamentan la resolución número siete mil cuarenta y nueve (7049) del dieciocho de julio de mil novecientos noventa y siete, dictada por la Dirección General de Rentas Internas, la que es confirmada por la resolución impugnada mediante el presente Proceso Contencioso Administrativo, ‘por estar dictada conforme a derecho’, se dice que el ajuste".. (sic) es consistente en vista que el contribuyente no explica razonablemente y con prueba contundente, el origen de los ingresos que utilizó para adquirir el inmueble identificado como Apartamento No, (sic) 307 del Condominio Alameda..." La compra de bienes inmuebles no es una operación que tipifique el presupuesto de hecho de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, la cual grava únicamente la obtención de renta o utilidades, como ya se consideró; mientras que las compras que realiza el sujeto pasivo de este impuesto, lejos de dar lugar a la obtención de renta, ocasionan un gasto y, por lo tanto no dan lugar a la obtención de un ingreso, ya que el impuesto sobre la renta ha sido configurado sobre la renta obtenida y no sobre la renta cuando se gasta. Es importante indicar que la Sala Segunda del Tribunal de los Contencioso Administrativo infringió los artículos 1 y 3 del Decreto número 59-89 del Congreso de la República, (vigente en el período auditado) al indicar que la situación de no declarar los ingresos utilizado (sic) para la compra de apartamentos por parte de la contribuyente, no se contempla dentro de la hipótesis normativa que figura el hecho generador global en el Impuesto Sobre la Renta y que además es menester que el sujeto pasivo por deuda propia o contribuyente debe obtener rentas y utilidades en el país y que las utilidades, rentas o ingresos deben ser obtenidas por el contribuyente que es el hecho de obtenerlas lo que se grava y no la utilización de las mismas. En este sentido el Ministerio que represento considera que la principal causa de la omisión de ingresos por parte de la contribuyente, fue un arreglo hecho entre INMOBILIARIA CREATIVA, SOCIEDAD ANÓNIMA y los comparadores de los apartamentos el que consistió en escriturar los apartamentos en un valor menor al precio real de venta. De lo que se deduce que el presente caso no tiene una presunción concreta de defraudación tributaria, por lo que se considera que existe violación a las normas legales citadas, toda vez que la entidad vendedora omitió declarar los ingresos ya establecidos...».

I.2. ALEGACIONES DEL DÍA DE LA VISTA

El Ministerio de Finanzas Públicas, por medio del Ministro Alfredo Rolando Del Cid Pinillos, al evacuar la audiencia reiteró los argumentos esgrimidos en la interposición del recurso de casación;

La Procuraduría General de la Nación, por medio de su representante legal Julia Darina Ríos Rodas, al evacuar la audiencia argumentó lo manifestado por el Ministerio de Finanzas Públicas referente a la interpretación errónea de la ley de los artículos 1 y 3 del Decreto 59-87 del Congreso de la República.

La señora María Ernestina de Lourdes Busto Recinos, al evacuar la audiencia manifestó:

«El Recurso de Casación lo interpuso, el Ministerio de Finanzas por Motivo de Fondo, invocando como sub motivo (sic), la INTERPRETACIÓN ERRÓNEA DE LA LEY, específicamente de los artículos 1 y 3 del Decreto número 59-87 del Congreso de la República. –iv- De la improcedencia del sub motivo (sic) de casación invocado Los autores Juan Montero Aroca y Mauro Chacón Corado al referirse a la interpretación errónea de la ley, como sub motivo (sic) de casación, explican: "Presupone que se aplica la norma acertada, pero de forma tal que no se le da su verdadero sentido y alcance. Se ha insistido así en que es necesario que la sentencia o auto recurrido se haya basado en la norma que se señala por el recurrente como erróneamente interpretada, por lo que este sub motivo (sic) de casación no puede estimarse si el tribunal de segunda no aplicó norma o doctrina siendo imposible infringir al mismo tiempo una norma por violación y por interpretación errónea..." El Ministerio de Finanzas Públicas indica en su memorial de casación (página 6): "...La Sala Segunda del Tribunal de lo Contencioso Administrativo infringió los artículos 1 y 3 del Decreto número 59-89 (sic) del Congreso de la República (vigente al periodo auditado) al indicar que tal situación de no declarar los ingresos utilizado (sic) para la compra de apartamentos por parte de la contribuyente, no se contempla dentro de la hipótesis normativa que figura el hecho generador global en el Impuesto Sobre la Renta (...) En este sentido el Ministerio que represento considera que la principal causa de la omisión de ingresos por parte de la contribuyente , (sic) fue un arreglo hecho entre INMOBILIARIA CREATIVA, SOCIEDAD ANÓNIMA y los compradores de los apartamento el que consistió en escriturar los apartamentos en un valor menor al precio real de venta. De lo que se deduce que el presente caso no tiene una presunción concreta de la defraudación tributaria, por lo que se considera que existe violación a las normas citadas (sic), toda vez que la entidad vendedora omitió declarar los ingresos ya establecidos..." (el resaltado no es del original). La Honorable Corte de Constitucionalidad ha sostenido el criterio de que "...en materia de casación, atendiendo el rigor técnico con el que dicha impugnación está regulado en el Código Procesal Civil y Mercantil, en su decisión sobre el fondo del asunto el tribunal debe observar una estricta congruencia entre lo pedido y lo decidido en el fallo, de manera que en este último no se genere una incongruencia (...) concediendo algo por razones distintas a aquellas argumentadas por las partes, pues son éstas quienes en sus alegaciones y peticiones, fijan los límites del conocimiento del asunto al tribunal de casación (...) por el rigor propio de la casación que se regula en el referido cuerpo legal, no es posible acoger el mismo por causas distintas a aquellas alegadas por el recurrente, o con apoyo en hechos no sustentados por éste último. Este límite de conocimiento, es inicialmente defendido por el recurrente, y el mismo siempre debe ser observado por el tribunal de casación..." –Sentencia de fecha 7 de abril del 2005, dictada dentro del expediente 1650-2004- En el presente caso, el Ministerio de Finanzas Públicas en su memorial de casación, invocó como sub motivo (sic) de casación la interpretación errónea de los artículos 1 y 3 del Decreto 59-87 del Congreso de la República, pero en su tesis se refiere a la inexistencia de violación de las normas citadas, la cual constituye un sub motivo de casación distinto al invocado, lo cual imposibilita al Tribunal de Casación el examen del presente sub motivo (sic). Así mismo, el recurrente denuncia como infringidos, como ya se indicó los artículos 1 y 3 del Decreto 59-87 del Congreso de la República, pero en el desarrollo de su tesis (página 6 del memorial de casación) se refiere a que la Sala infringió los artículos 1 y 3 del Decreto 59-89 (sic) del Congreso de la República, la cual es una ley distinta de la invocada en el sub motivo (sic) principal. Así las cosas, al constituirse los hechos expuestos en el memorial de casación, el límite de conocimiento del Tribunal las deficiencias técnicas señaladas imposibilitan al Tribunal de Casación el conocimiento del sub motivo (sic) invocado por el recurrente.».

I.3. ANÁLISIS DE LA CÁMARA

Esta Cámara considera que se configura la interpretación errónea de la ley, cuando el juez le atribuye a la norma un sentido o alcance que no tiene, así como cuando equivoca su contenido, finalidad o espíritu.

Al analizar el planteamiento del recurrente, se advierte que:

A) En el memorial de interposición del recurso de casación argumentó que la Sala impugnada interpretó erróneamente los artículos 1 y 3 del Decreto 59-87 del Congreso de la República, Ley del Impuesto Sobre la Renta (vigente en ese momento), pero al desarrollar su tesis de casación sobre este submotivo invocado erróneamente el número de Decreto al identificarlo con el número de Decreto 59-89 del Congreso de la República, que contiene las reformas del Decreto número 48-69 «Ley Orgánica del Deporte» el cual no tiene relación con los artículos denunciados de interpretación errónea y se colige que el Decreto número 59-89 del Congreso de la República de Guatemala, no fue objeto de análisis y discusión ante la Sala impugnada por lo cual no es procedente entrar a conocer el fondo del submotivo invocado. Además el error también fue incurrido en el memorial de evacuación de la vista por parte de la Procuraduría General de la Nación. Considerando que el Código Procesal Civil y Mercantil establece como requisitos del recurso de casación que en el mismo se establezcan los artículos e incisos de la ley que se encuentren interpretados en forma errónea y en este caso los mismos son de un Decreto distinto que regula materia diferente a la que conoció la Sala sentenciadora. De lo expresado anteriormente se evidencia el error en que incurrió la casacionista lo cual invalida técnicamente el recurso de casación.

B) Además para que prospere el recurso de casación por interpretación errónea de las leyes, es requisito indispensable que el interponente formule para cada artículo una tesis concreta, considerando que el recurrente basó su tesis en que la Sala: «...infringió de los artículos 1 y 3 del Decreto 59-87 del Congreso de la República, al indicar que la situación de no declarar los ingresos utilizados para la compra de apartamentos por parte de la contribuyente no se contempla dentro de la hipótesis normativa que figura el hecho generador global en el Impuesto Sobre la Renta y que además es menester que el sujeto pasivo por deuda propia o contribuyente debe obtener rentas y utilidades en el país y que las utilidades, rentas o ingresos deben ser obtenidas por el contribuyente que es el hecho de obtenerlas lo que se grava y no la utilización de las mismas». Esta Cámara al respecto estima que el artículo 1 del Decreto 59-87 Ley del Impuesto Sobre la Renta define lo que es el objeto de la ley y el artículo 3 del mismo cuerpo legal establece a los sujetos, pero el planteamiento del casacionista carece de una exposición clara y precisa en vista que se concreta a una sola tesis para los dos artículos que considera erróneamente interpretados, ni formula un análisis comparativo de las mismos, o en su caso indicar en forma concreta cada una de las normas, explicando de manera precisa las razones por las cuales se estiman erróneamente interpretadas; en consecuencia, se debe desestimar el recurso de casación con relación a este submotivo, debido a que el recurrente a pesar de que los supuestos contenidos en ambas normas son distintos, presenta una sola tesis, con lo cual denota un planteamiento defectuoso que por el carácter técnico del recurso de casación no puede ser subsanado por esta Cámara, y en consecuencia, es procedente declarar la desestimación del recurso de casación planteado por el recurrente.

CONSIDERANDO

II

Se exonera del pago de costas y multa al Ministerio de Finanzas Públicas al estimarse que actuó en defensa de los intereses del fisco.

LEYES APLICABLES

Artículos citados y 28 y 203 de la Constitución Política de la República de Guatemala; 126 al 170, 171, 619, 620, 621, 630, 633 y 635 del Código Procesal Civil y Mercantil; 79 inciso a), 141, 142, 147 y 149 de la Ley del Organismo Judicial.

POR TANTO