INCONSTITUCIONALIDAD PARCIAL EXPEDIENTE No. 167-95

CORTE DE CONSTITUCIONALIDAD INTEGRADA POR LOS MAGISTRADOS MYNOR PINTO ACEVEDO, QUIEN LA PRESIDE, ADOLFO GONZALEZ RODAS, GABRIEL LARIOS OCHAITA, EDMUNDO VASQUEZ MARTINEZ, ALMA BEATRIZ QUIÑONES LOPEZ, RODOLFO ROHRMOSER VALDEAVELLANO Y RAMIRO LOPEZ NIMATUJ.

Guatemala, veintiocho de septiembre de mil novecientos noventa y cinco.

Se tiene a la vista para dictar sentencia, el planteamiento de inconstitucionalidad de los artículos 1, 2, 3, 4,12, 14, 15 y 17 del Decreto 61-94 del Congreso de la República, presentada por Marco Antonio Lara Paiz, quien compareció con el auxilio de los Abogados Miguel Ernesto Lara Higueros, Guillermo Augusto Corzo Baca y Héctor Fernando Gutiérrez Mendoza.

ANTECEDENTES

I. FUNDAMENTO JURIDICO DE LA IMPUGNAClON

El accionante manifestó: a) el artículo 1 del Decreto 61-94 del Congreso, reforma el articulo 1 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta y el artIculo 14 del mismo Decreto, modifica el 65 del cuerpo legal citado, por lo que la Ley del Impuesto Sobre la Renta está gravando, según el caso, la renta bruta o la renta neta y que, tratándose de renta bruta, conforme los artículos impugnados se incluye el "...conjunto de ingresos, utilidades y beneficios, gravados y exentos, habituales o no, devengados o percibidos por el contribuyente en un periodo de imposición...", con lo que se viola el articulo 20. de la Constitución, porque no existe una justicia tributaria, evidenciándose la injusticia del hecho generador, al pretender gravar la totalidad de los ingresos brutos, sin deducciones de ninguna naturaleza; se viola el articulo 239 inciso e) de la Constitución, porque pretende que la base del impuesto sea la renta bruta, sin tomar en consideración las bases de recaudación que tija dicho precepto, tales como las deducciones, los descuentos y las reducciones. Al gravar ingresos tributos y no las rentas, beneficios, utilidades o ganancias, desnaturaliza la razón del impuesto y también se viola el artículo 243 de la Constitución, ya que no se toma en cuenta la capacidad de pago del contribuyente al gravar sus rentas brutas sin admitir deducción de gastos, minimun vital, y grava las rentas devengadas aún cuando no han sido efectivamente percibidas. Por otra parte, al gravarse rentas brutas y rentas netas, se violan los principios de igualdad, equidad y justicia contenidos en los artículos 4o. y 239 de la Constitución, porque se establecen dos clases de contribuyentes, poniendo en desventaja a una frente a la otra; con la disposición contenida en el último párrafo del inciso a) del artículo 65 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, se gravan los intereses de cualquier naturaleza, incluidos los de los ahorrantes, las Universidades y otros entes, que por disposición constitucional se encuentran exentas del pago de toda clase de impuestos, violándose así el articulo 88 de la Constitución que establece su exención; b) en cuanto al artículo 4 impugnado, que reforma el articulo 7 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, manifiesta que es hasta el vencimiento del período anual, que principia el uno de julio de un año y termina el treinta de junio del año siguiente, cuando se hace la liquidación final y se determina la renta imponible, siendo este el momento en que surge el hecho generador del impuesto y no cada vez que se producen rentas gravadas, como lo indica la norma impugnada. De ahí que mientras no exista el hecho generador, no hay obligación del contribuyente y, en consecuencia, tampoco existe ninguna acreeduría a favor del Estado ni facultad legal para su cobro. Además, la determinación del impuesto y su pago, no puede efectuarse por trimestres vencidos, ya que el periodo de tres meses no es aceptable como período impositivo preestablecido, pues del texto de la ley se desprende que existe una liquidación definitiva, la que tiene verificativo en forma anual y, señalar períodos más cortos, significa obligar al pago anticipado del impuesto, lo que es indebido, pues los pagos anticipados únicamente se dan en el caso establecido en el artículo 39 del Código Tributario; de esa cuenta, tal disposición viola los artículos 239 y 243 de la Constitución que contienen los principios generales tributarios a los cuales se ha hecho referencia; y, como consecuencia es inconstitucional el artículo 3 del Decreto 61-94 del Congreso, en el sentido de sustituir el nombre del capítulo V de la Ley del Impuesto Sobre la Renta por "Período Anual de Imposición" al de "Período de Imposición"; c) el artículo 12 del Decreto 61-94 impugnado modificó el articulo 61 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, estableciendo la obligación de todos los contribuyentes, con excepción de aquellos cuya renta provenga exclusivamente de su trabajo personal en relación de dependencia y de quienes se les efectúen retenciones del ocho por ciento de su renta bruta, con carácter de impuesto definitivo, de realizar pagos trimestrales, pero siempre sujetos a la liquidación del impuesto al final del período anual. índica que los pagos trimestrales constituyen una forma coercitiva de pago, previo al nacimiento de la obligación tributaria, lo que hace que el resultado del impuesto no sea justo, equitativo, ni racional, transgrediendo así los artículos 20., 239 y 243 de la Constitución; d) el artículo 15 del Decreto impugnado, reformó el artículo 72 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, lo que genera diversidad de violaciones constitucionales: la indeterminación del sujeto pasivo, la doble y múltiple tributación, el trato desigual entre los contribuyentes, el carácter confiscatorio del tributo, y constituye una confiscación de bienes, con lo que se violan los artículos 39, 40, 46,119 incisos k) y m), y 243 de la Constitución; e) el artículo 17 del Decreto 61-94 impugnado, que modificó el artículo 77 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, establece que las tarifas del impuesto se aplicarán a partir del primer periodo anual de imposición que inicien los contribuyentes, desde la fecha de entrada en vigor la misma, excepto los correspondientes a retenciones y pagos trimestrales del impuesto, las cuales se aplicarán a partir del mes inmediato siguiente a aquel en que entre en vigor la ley, y que la cuota anual establecida se pagará a partir de enero de mil novecientos noventa y cinco. La primer situación viola el articulo 15 de la Constitución, porque da efecto retroactivo a las disposiciones que regulan los pagos trimestrales sobre rentas brutas, que tienen el carácter de pago definitivo al Impuesto Sobre la Renta, de manera que a la mitad del periodo de imposición actual, se pretende modificar el impuesto estableciendo pagos con carácter definitivo sobre las rentas brutas. La aplicación retroactiva de la Ley es contraria a las disposiciones del Código Tributario que establece que "cuando por reforma de una norma tributaria se estableciere diferente cuantía o tarifa para uno o más impuestos, éstos se aplicaran a partir del primer día hábil del siguiente período impositivo, con el objeto de evitar duplicidad de declaraciones del contribuyente’. Mediante la reforma del artículo 65 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, se modifica parcialmente la cuantía o tarifa del mismo, pues se establece un impuesto sobre la renta bruta y con carácter definitivo del ocho por ciento que se pretende aplicar en forma retroactiva; igual situación se da con respecto a la cuota anual de empresas mercantiles, en cuanto a que su retroactividad se basa en el hecho generador que da lugar al pago de dicha cuota, constituyéndolo el balance general de apertura del período de imposición que se inicia dentro del año calendario al que corresponda. Solicite se declare con lugar la inconstitucionalidad.

II. TRAMITE DE LA INCONSTITUCIONALIDAD

Se decretó la suspensión provisional de los artículos 14, 15 y 17 en sus incisos: a), en la frase que dice "excepto las correspondientes a retenciones y pagos trimestrales del impuesto, las cuales se aplicaran a partir del mes impositivo siguiente a aquel en que entre en vigor esta ley", y b) totalmente, todos del Decreto 61-94 del Congreso de la República. Se concedió audiencia al Ministerio Público, al Presidente de la República y al Congreso.

III. ALEGACIONES DE LAS PARTES

A) El Ministerio Público alegó: a) en cuanto a los artículos 3 y 13 del Decreto impugnado, en vista de que éstos solamente cambian los nombres de los capítulos V y XIV, no existe inconstitucionalidad; puesto que el artículo 80 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta indica que los epígrafes que encabezan los artículos de dicha ley, no tienen carácter interpretativo; b) con relación a los artículos 4 y 12 impugnados estima que en el primero de ellos, el hecho generador del impuesto se consume trimestralmente y la obligación tributaria es, desde ese momento, exigible por el Estado, pudiendo determinarse la renta imponible, sin perjuicio de la liquidación definitiva del período anual que corresponda como la norma lo determina; en cuanto a los pagos trimestrales a que se refiere el artículo 12, se establecen una serie de opciones para pagar el impuesto, de tal manera que no se paga sobre los ingresos brutos, sino que permite determinar cuál es la renta imponible del contribuyente. De tal manera, no se advierte inconstitucionalidad en las normas impugnadas; c) los artículos 1 y 14 del Decreto impugnado, establecen un impuesto sobre la renta bruta con carácter de pago definitivo, desnaturalizando el impuesto, porque el mismo estima la renta bruta, con el objeto de utilizarla como base para posteriormente determinar la renta neta y la renta imponible sobre la cual se fijará el impuesto a pagar. El gravamen sobre la renta bruta, con carácter de pago definitivo, al no permitir la deducción de los costos y gastos necesarios para producir o conservar la fuente productora de las rentas gravadas, excluyen los beneficios que el articulo 38 de la misma ley permite al contribuyente, gravar la renta bruta de determinados sujetos, sin permitir deducción alguna, configure violación a los artículos 239 y 243 de la Constitución, por lo que se debe decretar su inconstitucionalidad d) en relación al articulo 15 cuestionado expone que es inconstitucional por dar a las empresas el carácter de contribuyentes, cuando éstas son consideradas como bienes muebles, de conformidad con el articulo 655 del Código de Comercio y, al ser propietarias de una persona individual o jurídica, se estaría en el caso de una doble tributación, violando así el articulo 239 inciso c) de la Constitución; asimismo, al gravar el activo neto de las sociedades mercantiles, dentro de los que se incluyen los inmuebles que se encuentran afectos a tributación específica, se viola el artículo 243 constitucional, pues constituye múltiple tributación. No comparte el criterio del solicitante respecto al párrafo tercero del articulo impugnado, puesto que el principio de igualdad no debe entenderse que todos los contribuyentes tributarán en la misma forma, sino que el tratamiento deberá ser el mismo para quienes tengan la misma capacidad de pago; tampoco es válido el argumento de que al gravar el activo neto se esté afectando el derecho de propiedad, puesto que solamente está afecto el patrimonio; en cuanto al párrafo cuarto indica que no es violatorio del articulo 243 de la Constitución, toda vez que la norma impugnada señala que el pago de la cuota será acreditable al pago del impuesto sobre la renta, por lo que estos párrafos no son inconstitucionales; e) en cuanto al articulo 17, que se impugna por violar el artículo 15 de la Constitución, indica que no se advierte retroactividad en lo que respecta al inciso a) esa disposición, puesto que las disposiciones contenidas en la Ley del Impuesto Sobre la Renta son claras, al indicar el momento en que las reformas a las leyes tributarias van a empezar a regir; el inciso b) de dicho artículo se retrotrae a situaciones existentes con anterioridad a su vigencia, al indicar que la cuota anual establecida en el articulo 72 de esta Ley se pagará a partir del mes de enero de mil novecientos noventa y cinco, de donde se colige que sí existe retroactividad de la norma.

Solicita se declare con lugar la inconstitucionalidad del artículo 1 en su primer párrafo, donde dice: "renta bruta o"; del articulo 14; del articulo 15 primer párrafo, donde dice: "Las empresas y", y donde establece: "el activo neto"; y tercer párrafo donde dice: "su activo neto"; y del articulo 17, inciso b). B) El Presidente de la República expuso: a) los artículos 1 y 14 del Decreto impugnado, no violan principios constitucionales, por cuanto que sus textos están en congruencia con lo que establecen los artículos 239 y 243 de la Constitución, toda vez que el Estado en ejercicio de su poder tributario, actuando soberanamente y de manera general, determina cuáles son los hechos o situaciones que al producirse en la realidad harán que las personas se encuentren afectas al pago de obligaciones tributarias, tomando en consideración las calidades y diferencias de los contribuyentes, para participar en el financiamiento del gasto público del Estado, necesario para el cumplimiento de sus obligaciones fundamentales, que también son de jerarquía constitucional. El Congreso de la República tiene plena potestad para establecer la relación tributaria, la determinación de pago y los procedimientos mediante los cuales los tributos van a ingresar a las cajas fiscales. De esa forma, el legislador al disponer que "se establece un impuesto sobre la renta bruta o neta, según el caso, conforme a los preceptos establecidos en esta Ley...", en los artículos 1 y 14 del Decreto número 61-94 que reforman a los artículos 1 y 7 del Decreto número 26-92, parte de la premisa de que en toda transacción en que exista flujo de recursos y ganancias se genera el Impuesto Sobre la Renta y que el momento de pago lo debe establecer precisamente en función de la naturaleza de la actividad económica y la capacidad de pago del contribuyente. Al respecto, el accionante pretende ignorar que el sistema de imposición que sigue el Decreto 26-92 del Congreso de la República, Ley del Impuesto Sobre la Renta y sus reformas, es de carácter mixto o sea que es global. En consecuencia, es parte del sistema que el contribuyente no debe incorporar estos ingresos en su declaración jurada de renta al final del ejercicio, por cuanto el impuesto se paga una sola vez lo cual, además de facilitar la recaudación del impuesto en el momento en que se obtiene la renta, evita que los contribuyentes que se dedican a las actividades que se gravan con el impuesto definitivo, sean tentados a disminuir deliberadamente sus ingresos al final de un periodo prolongado como el anual. Con ello se logra también efectivizar el cobro oportuno del tributo, para satisfacer necesidades de flujo de la caja fiscal y atender los gastos recurrentes del funcionamiento de la administración pública. Además, indica que el artículo 65 del Decreto 26-92 del Congreso de la República, modificado por el artículo 14 del Decreto número 61-94 del mismo Organismo, al establecer que determinados contribuyentes, en función de sus actividades, quedan afectos a un Impuesto Sobre la Renta Bruta, pero que tendrá el carácter de pago definitivo y se aplicará mediante retención en la fuente, contiene implícita la presunción en favor del contribuyente de un costo acreditable a la obtención de sus ingresos sin comprobación alguna, costo que resulta igual al 73% del ingreso, para un impuesto definitivo del 8% que equivale a una ganancia del 27% por cada quetzal de ingreso. El accionante indica que el último párrafo del inciso a) del artículo 65 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, al gravar los intereses de cualquier naturaleza en forma global, incluye a todas aquellas personas o entidades que por disposición constitucional se encuentran exentas del pago de toda clase de impuestos, tales como las universidades y otros, violándose así el artículo 88 de la Constitución; el solicitante ignora el contenido del artículo 6 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, el que establece las distintas exenciones subjetivas del impuesto, las cuales obviamente incluyen a todas las exenciones constitucionales, y en cuyos incisos b) y c) figuran las universidades y los centros educativos privados del país, el que no ha sido reformado. b) en cuanto a los artículos 3 y 4 del Decreto 61-94 del Congreso, el primero únicamente reformó el nombre del capitulo V del Decreto 26-92, partiendo que la petición de declaratoria de inconstitucionalidad es inexistente, así como carente de lógica, tanto técnica como jurídica; en relación al artículo 4, el legislador, en estricto apego al artículo 239 constitucional, definió el hecho generador, por lo que queda claro que el impuesto se liquidará en forma definitiva anualmente, exceptuando lo que la misma ley dispone para las retenciones que tienen el carácter de pago definitivo; que el impuesto se determinará y pagará siempre por trimestres vencidos, sin perjuicio de los ajustes que el propio contribuyente determine en la liquidación definitiva del período anual que corresponda; y que la determinación trimestral del impuesto queda sujeta a los ajustes respectivos, al consolidarse y liquidarse definitivamente el impuesto. c) en el articulo 12 del Decreto número 61-92 del Congreso, el accionante confunde los conceptos de pagos trimestrales del impuesto, con lo pagos a cuenta, ya que la misma ley establece: "períodos trimestrales vencidos" , para pagar y determinar el impuesto, así como que al vencimiento de cada trimestre se determine la renta imponible, a la cual se aplica la tarifa del impuesto que establece el artículo 44 de la misma ley. Afirma que ninguna de las opciones establecidas" en el artículo 12 impugnado constituye una forma coercitiva de pago previo al nacimiento de la obligación tributaria, ya que el impuesto será percibido por el fisco el mes inmediato siguiente a la terminación de cada periodo trimestral. d) en relación al articulo 15 del Decreto número 61-92 del Congreso, el accionante indica que en este articulo no se determina al sujeto pasivo del tributo, pero éste sise encuentra establecido, y son las empresas y sociedades mercantiles domiciliadas en el país las que deben pagar la cuota anual de empresas mercantiles, ya que por imperativo legal, todas las personas jurídicas son una ficción convencional, como también lo son las sociedades mercantiles, a las que norma el articulo impugnado, como propietarias de las empresas. Pero también por imperativo legal, dichas sociedades están formadas por personas individuales, que deben responder incluso con sus bienes por las operaciones mercantiles de los mismos. Por otro lado, el interponente incurre en contradicción al afirmar que hay doble tributación ya que la persona jurídica cuenta con ". ..personalidad jurídica propia y distinta de la de los socios individualmente considerados". Tampoco dispone el articulo 15 que la obligación recaiga por igual en la persona jurídica y en sus socios, única forma en que la doble tributación podía configurarse; en cuanto al trato desigual para las instituciones fiscalizadas por la Superintendencia de Bancos en el cálculo de la cuota anual de empresas mercantiles, en vista que conforme a la Ley de Bancos éstas tienen que cumplir con el encaje bancario que les limita la disponibilidad de los fondos que captan y que destinan a colocarlos en préstamos; el tratamiento impositivo que establece el artículo impugnado para calcular la cuota sobre el veinticinco por ciento de su activo neto, bajo ningún concepto puede infringir el principio constitucional de igualdad, ya que este tratamiento se aplica a todo el sector financiero formal, sin excepciones. El interponente señala que la cuota anual de empresas mercantiles es confiscatoria, pero el excedente del impuesto pagado constituye un gasto deducible, conforme se establece en el inciso 11) del artículo 38 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta; respecto a la múltiple tributación, el accionante confunde lo relacionado con los hechos generadores del impuesto, ya que en el Impuesto Sobre la Renta se gravan las utilidades del ejercicio, que constituyen el hecho generador, mientras que en el Impuesto Unico sobre Inmuebles, el hecho generador lo constituye el valor de los bienes inmuebles y el pago del impuesto, constituye deducible en el Impuesto Sobre la Renta, de donde se colige que, en vista de ser hechos generadores diferentes, no existe doble ni múltiple tributación. e) en cuanto a la retroactividad alegada del articulo 17 impugnado, establece que ésta no puede darse, puesto que todas las disposiciones del Decreto impugnado tienen vigencia posterior a la fecha de su publicación en el Diario Oficial. En conclusión, no existe ninguna violación a normas constitucionales, por lo que debe declararse sin lugar la inconstitucionalidad planteada.

IV. ALEGATOS EL DIA DE LA VISTA

A) El solicitante solicitó se declare con lugar la inconstitucionalidad. B) El Ministerio Público pidió que se declare la inconstitucionalidad del articulo 1 en su primer párrafo donde dice: "renta bruta o"; articulo 14, articulo 15 primer párrafo donde dice: "las empresas y" y donde dice: "el activo neto"; y tercer párrafo donde dice: "su activo neto"; y articulo 17 inciso b).

CONSIDERANDO

- I -

El principio fundamental del control de constitucionalidad es el de la supremacía de la Constitución, conforme el cual ésta prevalece sobre cualquier ley y sanciona con nulidad las leyes que violen o tergiversen las normas constitucionales. La jerarquía constitucional y su influencia sobre todo el ordenamiento jurídico, tiene una de sus manifestaciones en la prohibición de que las normas de jerarquía inferior puedan contradecir a las de jerarquía superior; el principio de supremacía está garantizado por diversas normas de la Constitución, entre ellas las de los artículos 175 y 204. Los artículos 239 y 243 de la Constitución contienen los principios fundamentales que norman el sistema tributario, entre ellos, el principio de legalidad, que comprende el de reserva de ley, que se refiere a que la única fuente creadora de impuestos y que puede determinar las bases de recaudación es la ley en sentido formal y material; para que la ley tributaria pueda ser considerada como tal, en sentido formal, debe ser decretada por el órgano competente de conformidad con la Constitución, cumpliendo con elproceso legislativo regulado en la norma constitucional y en sentido material, que crea situaciones jurídicas generales, abstractas e impersonales de aplicación general, disposición que está en concordancia con el artículo 171 inciso c) de la Constitución. Esa reserva de ley se complementa con otras garantías esenciales como son la equidad y justicia tributaria. La normativa constitucional concibe, conforme el artículo 243, un sistema tributario justo y equitativo y para ese efecto, las leyes tributarias serán estructuradas conforme al principio de capacidad de pago; prohíbe los tributos confiscatorios, la doble o múltiple tributación interna y ordena la progresiva eliminación de éstas últimas.

-II-

El accionante ataca de inconstitucionales los articulo 1, 3,4, 12, 13, 14, 15 y 17 del Decreto 61-94 del Congreso, que contiene modificaciones a la Ley del Impuesto Sobre la Renta, Decreto 26-92 del Congreso de la República, porque considera que violan los artículos 20., 40., 15, 39, 40, 88, 239 y 243 de la Constitución. Por razón de método, se analizarán las normas impugnadas con los artículos de la Constitución que se consideran infringidos, en la misma forma en que se hizo el planteamiento.

-III-

Se denuncia la inconstitucionalidad del artículo 1, aduciendo que viola el articulo 20. de la Constitución por no adecuarse a la justicia tributaria. Esta Corte considera que el articulo 20. de la Constitución establece que es deber del Estado garantizarle a los habitantes de la República, la vida, la libertad, la seguridad, la paz y el desarrollo integral de la persona, y el articulo 1 impugnado de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, delimita el hecho generador del impuesto y define los conceptos de renta, sin que se evidencie colisión entre el articulo impugnado y la norma constitucional invocada, por lo que no es procedente declarar su inconstitucionalidad.

-IV-

Se ataca de inconstitucional el articulo 3 del Decreto 61-94 del Congreso de la República, que reformó el nombre del Capítulo V de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, sustituyendo el de "Periodo Anual de Imposición", por el de "Periodo de Imposición"; y el 4, que regula el elemento temporal del hecho generador del impuesto, por violar los artículos 239 y 243 de la Constitución. Esta Corte estima que los artículos citados no contrarían los artículos 239 y 243 de la Constitución, pues, en cuanto al artículo 3, el legislador puede suprimir o reformar la denominación de un capitulo de la ley, sin que esa supresión o reforma del nombre evidencie inconstitucionalidad alguna, toda vez que la modificación es de un epígrafe y éste no tiene valor interpretativo. En cuanto al articulo 4, que modifica el período de imposición, el accionante considera que se violan los artículos 239 y 243 de la Constitución. Esta Corte considera que las normas constitucionales citadas no contienen prohibición para que en una ley se pueda modificar el elemento temporal del hecho generador de un impuesto; lo único que exige la norma constitucional, es que se fije en ley dicho elemento temporal, con el objeto de determinar el momento del nacimiento de la obligación. En consecuencia, la inconstitucionalidad de los artículos 3 y 4 del decreto impugnado, debe declararse sin lugar.

-V-

Se ataca el articulo 12 del decreto relacionado, que establece la obligación de todos los contribuyentes, con excepción de los señalados en el artículo 65, inciso b) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, de efectuar pagos trimestrales, porque transgrede los artículos 20., 239 y 243 de la Constitución. Esta Corte considera que lo establecido en este artículo es consecuencia de la variación en el elemento temporal del hecho generador del impuesto, tal como se consideró anteriormente; de ahí que no sea procedente declarar su inconstitucionalidad.

-VI-

El accionante impugna de inconstitucional el articulo 13 del Decreto 61-94 del Congreso, que modifica el Título del Capítulo XIV, pero en vista de que no señala la norma constitucional que considera violada con esta reforma, no es posible hacer un pronunciamiento al respecto.

-VII-

Se cuestiona la constitucionalidad del artículo 14 del Decreto 61-94 del Congreso de la República, por violar los artículos 239 y 243 de la Constitución. El artículo 239 de la Constitución, al establecer que sólo el Congreso puede determinar las bases de recaudación, no significa que en toda obligación tributaria deba contemplarse las deducciones, los descuentos y reducciones; este articulo únicamente impone que cuando se establezcan dichas bases, éstas deben constar en ley. El artículo 243 de la Constitución que se denuncia violado, establece que el sistema tributario debe ser justo y equitativo y que para el efecto, las leyes tributarias serán estructuradas conforme al principio de capacidad de pago. Este principio tributario garantizado por la Constitución, debe cobrar efectividad mediante la creación de impuestos que respondan de tal forma que, a mayor capacidad contributiva, la incidencia debe ser mayor y, de esta forma, el sacrificio sea igual. Para lograr un sistema justo y equitativo deben tomarse en cuenta las aptitudes personales y tomar en consideración las diversidades individuales de acuerdo a la capacidad económica personal de cada contribuyente; para esto el legislador, debe fijar los parámetros que hagan efectivo este principio que limita el poder tributario del Estado, utilizando tarifas progresivas que establezcan tipos impositivos mínimos y máximos, y a la vez, establecer exenciones que excluyan de la tributación a determinados sujetos y a determinados montos como mínimos vitales, y también debe contemplarse en la ley la depuración de la base imponible, excluyendo del gravámen, los gastos necesarios para poder producir la renta. El principio de capacidad de pago, también tiene como presupuesto la personalización del mismo; el articulo 14 del Decreto 61-94 del Congreso de la República, que reformó el artículo 65 de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, crea un impuesto distinto al impuesto sobre la renta, llamándole impuesto definitivo sobre renta bruta, al indicar: "Se establece un impuesto sobre la renta bruta, con carácter de pago definitivo que obtenga toda persona individual o jurídica, nacional o extranjera, que provenga de los siguientes conceptos:..." y grava los honorarios por actividades técnicas, profesionales o científicas; los arrendamientos de bienes inmuebles; la retribución por servicios; las rentas pagadas a deportistas, artistas de televisión, teatro y otros espectáculos; el servicio de transporte; a quienes emitan facturas especiales, así como a las personas que organicen ~ exploten loterías o eventos similares. De lo anterior, se desprende que el articulo impugnado contraria lo dispuesto en el articulo 243 de la Constitución, toda vez que el legislador no se adecuó al principio de capacidad de pago del contribuyente, que limita el poder tributario del Estado, por lo que al crear un impuesto sobre rentas brutas con tipos impositivos fijos y únicos, atenta en contra de la disposición constitucional que impone que el sistema sea justo y equitativo, y tomar en cuenta la capacidad contributiva del sujeto pasivo, pues el legislador no consideró la situación personal del sujeto pasivo, ni la depuración de la base imponible, y debe referirse a la aptitud efectiva y no ficticia del contribuyente. Esta disposición también colisiona con el articulo 40. de la Constitución, al establecer un impuesto con carácter de pago definitivo sobre la renta bruta, ya que se le niega al sujeto pasivo el derecho de liquidar su impuesto al igual que acontece con los contribuyentes que tienen gravada su renta neta o imponible; gravar el ingreso bruto transgrede los principios de equidad y justicia; y el principio de igualdad que en materia tributaria reconduce al principio de capacidad contributiva y que se refiere a que todos los contribuyentes de igual posibilidad económica, deben tener igual carga y que el sacrificio de todos los contribuyentes sea igual. Por tales motivos procede declarar la inconstitucionalidad de este articulo.

-VIII-

Se denuncia la constitucionalidad del articulo 15 del Decreto 62-94 del Congreso, pero habida cuenta de que este articulo fue derogado por el Decreto 32-95 del Congreso, existe imposibilidad de que pueda transgredir la Constitución.

-lX-

También se impugna de inconstitucionalidad el artículo 17, por violar el articulo 15 de la Constitución, porque en aquél se establece que las correspondientes a retenciones y pagos trimestrales del impuesto, se aplicarán a partir del mes inmediato siguiente a aquél en que entre en vigor la ley. Esta Corte considera que anteriormente a la reforma, el periodo del impuesto era anual y, para los contribuyentes cuyo período anual vencía con posterioridad a~ treinta y uno de enero de mil novecientos noventa y cuatro, el contenido de la norma impugnada no puede aplicárseles, debido a que ésta disposición retrotrae efectos a una obligación ya iniciada y no concluida, provocando como consecuencia la aplicación retroactiva de este decreto a obligaciones contraídas bajo el imperio de la ley derogada, por lo cual es inconstitucional la parte del artículo que dice: "a).. .excepto las correspondientes a retenciones y pagos trimestrales del impuesto, las cuales se aplicarán a partir del mes inmediato siguiente a aquél en que entre vigor esta ley." Respecto al inciso b), al haberse derogado el artículo 72 de la Ley al cual hace referencia el mismo, éste quedó sin eficacia y por ello, no se entra a conocer de su inconstitucionalidad.

LEYES APLICABLES:

Artículos citados y 267, 268 y 272 inciso a) de la Constitución Política de la República; lo., 20., 30., 4o., 5o., 6o., 7o., 114, 115, 137, 139, 140, 142, 145,146 y 48 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad; 31 y 32 del Acuerdo 4-89 de la Corte de Constitucionalidad.

POR TANTO: