CORTE DE CONSTITUCIONALIDAD

EXPEDIENTE 3267-2018

CORTE DE CONSTITUCIONALIDAD, INTEGRADA POR LOS MAGISTRADOS, BONERGE AMILCAR MEJÍA ORELLANA, QUIEN LA PRESIDE, GLORIA PATRICIA PORRAS ESCOBAR, NEFTALY ALDANA HERRERA, JOSÉ FRANCISCO DE MATA VELA, DINA JOSEFINA OCHOA ESCRIBÁ, MARÍA DE LOS ANGELES ARAUJO BOHR Y HENRY PHILIP COMTE VELÁSQUEZ.

Guatemala, cinco de agosto de dos mil diecinueve.

Se tiene a la vista para dictar sentencia, la acción de inconstitucionalidad de ley de carácter general parcial, promovida por Escalas Mercantiles Innovadoras, Sociedad Anónima, por medio de su Administrador Único y Representante Legal, Jorge Andrés Wyld De Nes, contra el artículo 30 "C" del Código Tributario, el cual fue adicionado por el artículo 52 del Decreto 37-2016 del Congreso de la República de Guatemala. La postulante actuó con el auxilio profesional de los abogados Gloria Elubia Xiquin Mejía, Jorge Luis Soto Escobar y Oscar Mérida Hernández. Es ponente en el presente caso la Magistrada Vocal I, Gloria Patricia Porras Escobar, quien expresa el parecer del Tribunal.

ANTECEDENTES

I. FUNDAMENTOS JURÍDICOS DE LA IMPUGNACIÓN

Lo expuesto por la accionante se resume en que la norma impugnada viola lo siguiente: a) el artículo 12 constitucional, ya que al aplicarla al caso concreto se priva al contribuyente de sus derechos a ser oído, citado y vencido ante jueces competentes y preestablecidos, de accionar, de defenderse, de ofrecer y aportar prueba, de presentar alegatos de usar medios de impugnación contra resoluciones judiciales, aunado que, dentro del proceso administrativo (investigación secreta llevada a cabo por el órgano administrativo denominado "Gerencia de Investigación Fiscal") se omite conferir audiencia al contribuyente no fiscalizado y menos permitirle tener acceso a las actuaciones, violando el derecho de audiencia - regulado también en los artículos 4 de la Ley de la Materia y 16 de la Ley del Organismo Judicial-. En otras palabras, cualquier resolución que se produzca dentro del expediente administrativo es inobjetable ante el Tribunal de lo Contencioso Administrativo, que es al que constitucionalmente le corresponde el control sobre los actos de la administración pública. Señala que ante la "duda razonable" de la Superintendencia de Administración Tributaria, el contribuyente tiene el derecho de ser informado, de tener acceso al expediente, de ofrecer y producir pruebas, de una decisión motivada y fundada en derecho, y en su caso, impugnar. De cualquier manera, la "duda razonable" es una terminología propia del derecho penal que está relacionada con la presunción de inocencia, aplicables - ambas- en momentos procesales distintos y/o simultáneos pero que, en todo caso, constituyen garantías en favor del procesado. La presunción de inocencia es de observancia obligatoria en todo momento -desde el inicio del proceso- y termina solamente después que, con los medios de prueba ofrecidos y diligenciados queda demostrada la culpabilidad del reo dando lugar a una sentencia condenatoria, mientras que la duda razonable surge después de la valoración de los medios de prueba pero los mismos carecen de la contundencia necesaria para proporcionar al juzgador la certeza absoluta de la culpabilidad del procesado o bien la prueba de descargo lo hace dudar -en relación a la prueba de cargo- lo que lo obliga a favorecer al reo, aspecto que no ocurre en el caso de la norma impugnada toda vez que la facultad direccional otorgada a la Administración Tributaria de calificar, determinar y/o establecer "duda razonable" conlleva el derecho de ella en afectar directamente al contribuyente. En materia aduanera, conforme el Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano (RECAUCA), la duda razonable está regulada -en definición y procedimiento- con la obligación de citar al importador y darle la oportunidad de responder previo a que la autoridad aduanera tome una decisión definitiva, en otras palabras, aquel tiene la oportunidad de ofrecer y aportar prueba para desvanecer la duda razonable, previo a decidir. Por otra parte, toda persona para la determinación de sus derechos y obligaciones de orden civil, laboral, fiscal o de cualquier otro carácter tiene derechos al respeto y observancia de las garantías del debido proceso que se encuentran consagradas en convenios y tratados en materia de Derechos Humanos, aceptados y ratificados por Guatemala, como los artículos 7 al 9 y 25 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos, 2, 3 y 14 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos, Artículo XVIII (Derecho de Justicia) de la Declaración Americana de los Derechos y Deberes del Hombre y 8, 9, 10 y 11 de la Declaración Universal de Derechos Humanos; b) el artículo 2° constitucional, debido a que al aplicar la norma reprochada al caso concreto se violenta el principio de seguridad jurídica, que consiste en la confianza que tiene el ciudadano hacia el ordenamiento jurídico dentro de un Estado de Derecho, y las autoridades en el ejercicio de sus facultades legales deben actuar observando dicho principio -y la justicia-, por lo que, la aplicación de la disposición legal impugnada es nula ipso jure porque, al permitir la inobservancia del debido proceso, desprotege al contribuyente permitiendo que inaudita parte se lleve a cabo "investigación fiscal" por el "departamento de investigación fiscal" a través de procedimientos secretos y autoridades distintas paralelas a aquellas a quienes la Carta Magna ha encomendado la función de investigación, lo que debilita la seguridad jurídica. Expresa que es preocupante ver como en el organigrama de la Superintendencia de Administración Tributaria - publicado en el sitio web- la Gerencia de Investigación Fiscal y, en consecuencia, el departamento de inteligencia fiscal, depende directamente de la autoridad máxima de la institución -Superintendente- con lo cual no existe cadena de mando, es decir, los empleados y funcionarios asignados a la Gerencia y sus respectivos departamentos reciben instrucciones y órdenes directas de dicho funcionario, lo cual llama la atención y pareciera una réplica de secciones o departamentos que en tiempos pasados funcionaron dentro del Ejército de Guatemala y la Policía Nacional, a quienes hoy por hoy se les atribuye la comisión de múltiples hechos delictivos y atropellos contra los ciudadanos, precisamente por la libertades y facultades discrecionales otorgadas en el ejercicio de sus funciones; c) el artículo 4° constitucional debido a que vulnera el derecho de libertad e igualdad que debe privar en todo proceso ya sea judicial o administrativo, y que además es reconocido y protegido por el artículo 2.4 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos. Agrega que esta Corte ha sentado doctrina legal, en cuanto que la igualdad de la ley consiste en que no debe establecerse excepciones o privilegios que excluyan a unos de lo que se concede a otros en iguales circunstancias, sean estas positivas o negativas. Es decir, que conlleven un beneficio o un perjuicio a la persona sobre al que recaer el supuesto contemplado en la ley; d) el artículo 5° constitucional porque se obliga a terceros a proveer información financiera del contribuyente con base en orden judicial emitida con infracción de una norma que es nula de pleno derecho, puesto que otorga la facultad discrecional a la Administración Tributaria de establecer y calificar duda razonable a cualquier situación que a su antojo y convenida decida y, basada en dicha calificación, solicitar autorización -ante órgano jurisdiccional- para dirigirse a tercero y exigir información del contribuyente sin que éste quede debidamente enterado y mucho menos se le confiera audiencia alguna. En otras palabras, la facultad discrecional otorgada a la referida autoridad que la habilita para pedir la liberación del secreto bancario de determinado contribuyente dentro de un procedimiento que vulnera el derecho de audiencia; e) el artículo 14 constitucional, y en consecuencia los 12, 71 y 314 del Código Procesal Penal (que contienen regulación respecto a la publicidad del proceso penal y de la obligación de conocimiento del mismo por parte del imputado) porque con la solicitud que haga la Superintendencia de Administración Tributaria ante el órgano jurisdiccional -del ramo penal especializado en materia tributaria y aduanera- en cuanto que se le de autorización judicial para que terceros le proporcionen información bancaria y/o financiera (liberación del secreto bancario) de un contribuyente específico, lo exhibe como irresponsable en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias, y en el peor de los casos, como defraudador tributario, sin que se le de intervención alguna dentro del proceso respectivo, negándosele además el acceso para que pueda conocer las actuaciones, documentos y diligencias, o incluso impugnar, derechos que el Texto Magno y las leyes ordinarias le otorgan. Reitera que es grave que el procedimiento de investigación se lleve a cabo por un órgano administrativo -Departamento de Inteligencia Fiscal referido- creado por una modificación al Reglamento Interno de la Superintendencia de Administración Tributaria (Acuerdo 14-2016 del Directorio de esa Institución) que no ha entrado en vigencia porque no se ha publicado en el Diario Oficial; f) el artículo 30 constitucional debido a que la administración tributaria es una entidad estatal descentralizada que pertenece al Organismo Ejecutivo, en consecuencia con funciones administrativas, ya que la competencia para la persecución penal y la investigación criminal corresponde por mandato constitucional con exclusividad al Ministerio Público, en tal sentido, las actuaciones de aquella institución son públicas para el contribuyente quien tiene el derecho de conocer lo que de él consta (incluido las solicitudes que hace ante el órgano jurisdiccional); g) el artículo 44 constitucional por cuanto disminuye los derechos que la Constitución garantiza, principalmente el debido proceso, certeza jurídica, la publicidad de los actos administrativos y el acceso a los archivos y registros estatales, porque se establece todo un proceso de investigación secreto sin participación alguna del contribuyente afectado, e irónicamente sí se le concede intervención al tercero que tenga la información contable o financiera de aquel; h) el artículo 221 constitucional porque al llevarse a cabo el procedimiento administrativo inaudita parte, en el que únicamente la Administración Tributaria tiene el derecho de impugnar la resolución que el órgano jurisdiccional emita a su solicitud, el contribuyente afectado -una vez concluido el procedimiento- queda imposibilitado de ocurrir al Tribunal de lo Contencioso Administrativo que es el contralor para que revise la juridicidad de los actos administrativos y evitar la lesión de sus derechos fundamentales y legales, como la tutela judicial efectiva; i) el artículo 251 constitucional debido a que establece un procedimiento a cargo de entidad descentralizada distinta al ente investigador -órgano de control creado por la Ley Fundamental-, la que a su vez crea un órgano paralelo que se encuentra en funciones sin que haya nacido a la vida jurídica.

II. TRÁMITE DE LA INCONSTITUCIONALIDAD

Se decretó la suspensión provisional de la normativa impugnada. Se confirió audiencia por quince días al Congreso de la República de Guatemala, a la Superintendencia de Administración Tributaria y al Ministerio Público. Oportunamente se señaló día y hora para la vista.

III. RESUMEN DE LAS ALEGACIONES

A) El Congreso de la República de Guatemala, indicó que al realizar un análisis jurídico del secreto bancario desde el punto de vista del constitucionalismo, partiendo de la consideración del mismo como una faceta del derecho fundamental a la intimidad pero en el entendido de que todo derecho es limitable o relativo, aún los constitucionales, la normativa legal que limita aquel (derecho al secreto bancario) puede hacerse en razón del deber de contribuir con el sostenimiento de las cargas públicas. La vigilancia de su cumplimiento exige que el Estado tenga acceso a la información en poder del banco de forma limitada, esto es sólo individualizada y exclusivamente a la información con trascendencia tributaria, básicamente ingresos. Entonces, la limitación del derecho deberá respetar su contenido esencial debiendo ser además razonable y necesaria. Los Estados obtienen sus recursos de muchas maneras, pero impuestos y deuda, los medios fiscales, son los más convenientes y abundantes, y tiene la obligación de hacer cumplir la ley y un medio de hacerlo es a través de las inspecciones tributarias, que se traducen en la realización de actos jurídicos y operaciones sin una rígida secuencia temporal, con una exclusiva finalidad adquisitiva y de control sobre hechos y actos efectuados por particulares para adquirir elementos valorativos, de hecho y de derecho, necesarios para adoptar un acto administrativo, teniendo como objetivo final la correcta aplicación de los diferentes hechos generadores. Expresa que esta Corte debe aplicar los principios de ponderación constitucional en los actos jurisdiccionales, en donde tendrá que establecer cuál de las garantías son más importantes para la búsqueda del bien común, si la el derecho a la secreto bancario o la posibilidad de la Administración Tributaria pueda acceder a datos reales financieros de los sujetos pasivos de la relación fiscal, para poder imponer una carga tributaria acertada, y que lo coadyuve al bien común también establecido en la Constitución Política de la Republica. Solicitó que se declare sin lugar la presente acción de Inconstitucionalidad. B) La Superintendencia de Administración Tributaria, señaló: i) los argumentos de la accionante evidencian, de manera previa, múltiples deficiencias e inexistente confrontación de la norma infraconstitucional respecto de las normas constitucionales que se arguyen como violentadas, existe una errónea interpretación e inconsistente planteamiento carente de un razonamiento legal que dé sustento a la acción planteada, por la que se pretende atribuirle motivos de inconstitucionalidad al contenido de la norma objetada. Refiere que esa fue la razón por la cual esta Corte, en sentencia de veinte de noviembre de dos mil diecisiete, el expediente 1299-2017, decidió declarar improcedente el planteamiento de inconstitucionalidad hecho sobre la misma norma atacada en el presente caso. Por lo tanto, es evidente que este Tribunal no puede suplir las deficiencias técnicas del planteamiento, ni tampoco hacer nugatorias las normas jurídicas que atribuyen una carga argumentativa ineludible al promoviente de la garantía, ya que caso contrario se convertiría en juez y parte. Así estima pertinente resaltar lo siguiente: 1. dada la extensión y contenido del artículo impugnado no se tiene certeza si es la totalidad que invoca de inconstitucionalidad o solamente las frases "inaudita parte" y "duda razonable", toda vez que se enfatiza en resaltar tales términos pero no hace alusión o precisa, clara y detallada exposición de los otros contenidos del artículo denunciado, lo que denota incongruencia en su formulación; 2. confunde y señala como parte de su argumentación, aspectos y conclusiones fácticas (meras inconformidades) carentes de análisis jurídico, ajenos al contenido de la norma denunciada (tales como la estructura y organización interna de la SAT y las supuestas investigaciones a su cargo), inclusive ofrece medios de prueba; 3. menciona transgresión, junto a otros, a la tutela judicial efectiva aunque nunca desarrolla o justifica porqué. Lo mismo sucede en cuanto al debido proceso, principio de seguridad o certeza jurídica, en donde también indica vulneración al valor justicia, libertad de acción e igualdad (donde no refiere cómo la norma impide al contribuyente impugnar), así como nunca explica el apartado o contenido específico, ni confronta su contenido, para explicar cómo afectaría los derechos de publicidad de los actos administrativo o el acceso a archivos y registros ni tampoco explica la aplicación de sus bases o fundamentos internacionales a la denuncia hecha; ii) por otra parte, al emitir la ley, el Congreso de la República cumplió su función legislativa y permitió se fortalecieran los estándares de transparencia y probidad para el efectivo cumplimiento de los convenios internacionales en materia de transparencia tributaria y combate a la corrupción y a la delincuencia organizada, incluyendo reformas a la Ley de Bancos y Grupos Financieros y al Código Tributario, con la finalidad de que la Superintendencia de Administración Tributaria, cuente con las facultades para obtener información bancaria de los contribuyentes y, para garantizar la confidencialidad de dicha información, estableció el control jurisdiccional por medio de juez competente que tiene la facultad de decidir sobre la pertinencia de entregar la información, si cumple con los requisitos establecidos en la ley. El espíritu de esa norma se encuentra contenido en su parte considerativa, donde se denota la clara intención de los legisladores al crear la norma y cuál es su verdadera naturaleza, que tiene una significación y objeto muy diferente a la interpretación que sin fundamento alguno le está dando la accionante, y que es incorporar mecanismos y herramientas de fiscalización adecuadas y modernas para asegurar el cumplimiento de las obligaciones tributarias de los contribuyentes, en consonancia con las obligaciones internacionales dirigidas a establecer buenas prácticas de transparencia tributaria. Por otra parte, destaca que para contrarrestar las prácticas fiscales perjudiciales, el lavado de dinero y los paraísos fiscales a nivel mundial, el G veinte (G20) a través de la Cooperación y el Desarrollo Económico - OCDE- impulsó el Foro Global sobre la Transparencia y el Intercambio de Información para Fines Fiscales. De esa cuenta esa organización catalogó a Guatemala como un país no cooperante en materia de transparencia e intercambio de información dado que no cumplía con los estándares de transparencia que en materia fiscal que ellos exigen, siendo su principal obstáculo que la Superintendencia de Administración Tributaria no tenía acceso para consultar información bancaria para fines tributarios, lo que a su vez no permitía que dicha administración tributaria pudiera suscribir Acuerdos de Intercambio de Información conforme al modelo marco aprobado por el Foro Global con administraciones tributarias de otros países, como se obligó el Estado al suscribir el Convenio. El referido Foro desarrolló los estándares de transparencia e intercambio de información a través de la publicación del Modelo de Acuerdo sobre Intercambio de Información para Fines Fiscales, así como la emisión de un documento sobre las normas para el mantenimiento de los registros contables permitiendo el intercambio efectivo de información. Dentro de los estándares antes referidos se requiere la existencia de mecanismos para el intercambio de información bajo petición, así como disponibilidad de información fiable en particular la información bancaria, y poderes para obtener y proporcionar tal información en respuesta a una solicitud específica de una manera oportuna, con respeto a las garantías y las limitaciones de confidencialidad de la información intercambiada. Para cumplir con el compromiso adquirido, la reforma tuvo por objeto que la Administración Tributaria estuviera facultada para tener acceso a información bancaria cuando exista un interés fiscal y con ello que pudiera realizar cruces de información con las declaraciones de impuestos del contribuyente; además de facultarla para intercambiar información con administraciones tributarias de otros países con los cuales se haya suscrito previamente Convenios de Intercambio de Información y que estén ratificados por el Congreso de la República, lo que se alcanzaría únicamente por conducto de un juez competente que tendría la facultad de decidir sobre la pertinencia de entregar la información. Como consecuencia de ello tal reforma, en el año dos mil diecisiete la "OCDE" declaró a Guatemala como país cooperante en materia de intercambio de información fiscales, lo que concedió al país una mayor credibilidad internacional y el compromiso a cumplir con los estándares internacionales relacionados con la transparencia fiscal. Así mismo, se abrió la posibilidad de atraer inversión de Europa, dado que dicha inversión se había estancado debido a que las empresas de esa región que estaban repatriando ganancias desde Guatemala eran gravados fuertemente por hacer negociaciones en un país no cooperante; iii) el precepto impugnado fue emitido por el Congreso de la República conforme a su facultad de legislar, por lo que posee presunción de constitucionalidad; iv) la interpretación realizada por la accionante respecto a la frase "duda razonable", es errónea toda vez que corresponde al juez competente calificar el requerimiento de información formulado por la autoridad tributaria; v) no existe asidero legal para reputar violación de los Artículos 7 a 9 y 25 de la Convención Americana de Derechos Humanos, 2, 3 y 14 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos y 8, 9, 10 y 11 de la Declaración Universal de Derechos Humanos, sin que se indique por conducto de qué artículo Constitucional se hace esa confrontación, ya que la Corte de Constitucionalidad ha sido clara en el criterio de que por vía de los artículos 44 y 46 constitucionales, se incorpora la figura del bloque de constitucionalidad como un conjunto de normas internacionales referidas a derechos inherentes a la persona, incluyendo todas aquéllas libertades y facultades que aunque no figuren en su texto formal, respondan directamente al concepto de dignidad de la persona, pues el derecho por ser dinámico, tienen reglas y principios que están evolucionando y cuya integración con esta figura permite su interpretación como derechos propios del ser humano; vi) la información financiera en poder de terceros será requerida por parte de la Administración Tributaria y de autorizarse la misma por Juez competente, será utilizada para fines tributarios, toda vez que el objeto de tal procedimiento es transparentar las operaciones bancarias que tengan impacto fiscal; vii) el acceso a la información bancaria es un instrumento que sirve para investigar y no para condenar, además, corresponde a los órganos jurisdiccionales competentes determinar si existen hechos que ameriten el inicio de un proceso (administrativo o judicial), en el cual se puede ejercer el derecho de defensa y el principio del debido proceso; viii) la Administración Tributaria está legalmente facultada para fiscalizar e investigar aspectos de cumplimiento de obligaciones tributarias, tal como lo estipula el artículo 100 del Código Tributario que regula cuáles son los elementos de la fiscalización; ix) la entidad fiscalizadora está obligada a verificar el adecuado cumplimiento de las obligaciones tributarias, ello de conformidad con lo establecido en el artículo 3 de la Ley Orgánica de la Superintendencia de Administración Tributaria y el artículo 98 del Código Tributario, norma que le otorga la facultad de requerir información; x) la información bancaria que se obtenga con autorización judicial, permitirá a la autoridad tributaria prevenir la comisión de ilícitos e infracciones contra el régimen tributario; xi) La Carta Magna establece que la autoridad tributaria puede revisar libros, documentos y archivos que se relacionen con el pago de impuestos, siempre que se realice de conformidad con la ley; también puede obtener información financiera en poder de terceros, cumpliendo con el procedimiento establecido en el artículo 52 impugnado; xii) no existe violación al derecho de igualdad, toda vez que la accionante se limita a manifestar su inconformidad, señalando que el ente fiscalizador en forma arbitraria puede solicitar la información en forma distinta a aquella en la que se encuentra resguardada, argumentos que carecen de argumentación técnica y legal; xiii) que es inexistente la violación al derecho de defensa porque de la lectura del artículo se evidencia que no se está condenando al contribuyente y que en cambio sí es garantista del derecho de defensa, cuando en su último párrafo establece que al finalizar el procedimiento de investigación, la Superintendencia de Administración Tributaria notificará al contribuyente, o si se determinan ilícitos penales presentará la denuncia al órgano jurisdiccional correspondiente; xiv) no hay violación al derecho de libertad e igualdad pues esta Corte ha dicho que el procedimiento regulado en la norma impugnada es de carácter cautelar, por consiguiente, aplicando el procedimiento regulado en el Decreto Ley 107, éste se decreta por juez competente inaudita parte, sin perjuicio de que oportunamente será debidamente notificado de lo actuado para el debido ejercicio de sus derechos constitucionales; xv) en cuanto al derecho de presunción de inocencia y publicidad del proceso, tampoco hay vulneración porque el artículo reprochado no tiene carácter penal, por lo que no son aplicables las normas del Código Procesal Penal, sino que se aplican las normas establecidas en el Código Tributario y Código Procesal Civil y Mercantil y la Ley del Organismo Judicial (tal como lo ha considerado este Tribunal en sentencia dictada dentro del expediente 5312-2017) por consiguiente ninguna violación a la presunción de inocencia puede existir, Además, se lleva a cabo la investigación previa existencia de un procedimiento administrativo, pero en ningún momento se ha juzgado, mucho menos condenado a un contribuyente por la Administración Tributaria; xvi) no hay violación al artículo 221 constitucional debido que esta nada tiene que ver con el procedimiento de solicitud de acceso a información financiera en poder de terceros, ya que este es procedimiento de naturaleza cautelar, previo al procedimiento administrativo que, al ser concluido, dará lugar a que oportunamente el contribuyente pueda hacer uso de su derecho de defensa; xvii) no hay violación al artículo "251" de la Constitución Política de la República de Guatemala (que regula las funciones del Ministerio Público) ya que la facultad no es discrecional, y a pesar que surge del análisis de información que obra en poder de la Superintendencia de Administración Tributaria, es el Juez competente quien debe calificar tal duda razonable, como garante de los derechos del contribuyente, sin que se esté condenando o sancionando al contribuyente con el hecho de obtener su información financiera, y solamente de finalizado dicho procedimiento, notificará al contribuyente de acuerdo con lo previsto en el Código Tributario o en caso detectarse ilícitos, hará la denuncia correspondiente. Adicionalmente, debe entenderse la palabra "investigación" en el contexto de esclarecer administrativamente dudas acerca de la forma en que pudiera estarse afectando los intereses del Estado en cuanto a la recaudación tributaria se refiere. Por lo que la Superintendencia de Administración Tributaria, por medio de sus distintas unidades administrativas, no sustituye ni pretende sustituir la función que corresponde al Ministerio Público, ya que este ente será el encargado de realizar las investigaciones que estime pertinentes en el momento que algún caso sea puesto en su conocimiento al concluir el proceso administrativo desarrollado por la autoridad tributaria ante juez competente. En ese sentido, refiere que esta Corte de Constitucionalidad, en resolución de ocho de febrero de dos mil dieciocho, dentro del expediente 5312-2017, expresó que el procedimiento establecido en el artículo reprochado no puede configurarse como un proceso penal per se, cuyos fines se encuentran regulados en el artículo 5 del Código Procesal Penal, sino que este se trata de un procedimiento de carácter cautelar mediante el cual, la Superintendencia de Administración Tributaria, solicita autorización a juez competente con el objeto de permitirle la debida verificación y fiscalización que le manda la ley; xviii) en relación a la suspensión provisional decretada de la norma denunciada, indicó que se debía de tomar en cuenta que tendrá como efecto impedir que Guatemala pueda dar cumplimiento a sus obligaciones internacionales válidamente adquiridas, ponerla en desventaja comercial y financiera con otros países, además, puede dar lugar a que se le catalogue nuevamente como un país no cooperante y ser considerado como paraíso fiscal, lo que podría repercutir en su calificación de riesgo país en la que evalúan para la toma de decisiones en materia económica y financiera. Pidió que se declare sin lugar la acción de inconstitucionalidad planteada. C) El Ministerio Público señaló: i) la norma impugnada de ninguna manera transgrede los artículos 2 y 12 constitucionales porque al ser interpretada en su contexto, conforme lo establece el artículo 10 de la Ley del Organismo judicial, la dota de seguridad y certeza jurídica, pues su objeto va encaminado al cumplimiento de obligaciones tributarias de los contribuyentes, y no transgrede el derecho de defensa toda vez que luego de haber determinado por medio de una auditoría fiscal (facultad otorgada a la Administración Tributaria) y establecer que existe infracción, procede la iniciación del procedimiento administrativo propiamente dicho, donde debe notificarse al contribuyente y éste hará uso de los derechos que le corresponden como de defensa, de audiencia, debido proceso; ii) la norma reprochada no se contrapone al artículo 4 de la Constitución por cuanto debe comprenderse que la finalidad del procedimiento establecido en él obliga a que la Administración Tributaria (previo cumplimiento de los requisitos ahí descritos) acuda a juez competente a solicitar autorización para requerir información a las entidades, esto con el objeto de que la esa institución antojadizamente no vulnere derechos fundamentales de los contribuyentes; lo cual da certeza al contribuyente de no ser perseguido administrativa o penalmente por hechos que no son constitutivos de infracción o ilícito penal; iii) no existe contradicción respecto al artículo 5 constitucional porque no puede considerarse la orden judicial emitida con infracción de la ley constitucional, puesto que el órgano jurisdiccional está facultado para ello y previo a acceder a la autorización para solicitar información del contribuyente debe verificar que la ley se cumpla con los presupuestos en ella contenidos; iv) no existe vulneración al artículo 14 de la Carta Magna pues lo que se pretende es preservar el derecho de presunción de inocencia ya que, será hasta finalizar el análisis de la información, que se determinará la probabilidad de infracción o ilícito y se iniciará el procedimiento que corresponda y por la autoridad competente para ello; además, lo expuesto por la accionante permite establecer que se refiere a apreciaciones personales, sin realizar una confrontación eminentemente normativa y confrontativa de esta disposición con cada uno de los preceptos constitucionales que señala violentados; v) en relación a los artículos 30 y 31 de la Constitución Política de la República de Guatemala, tal como lo argumenta el accionante, efectivamente las funciones de la Superintendencia de Administración Tributaria son administrativas y en ese contexto el proceso de análisis financiero -auditoría fiscal- no constituye una investigación penal, puesto que el término "investigación" no se refiere exclusivamente a la acción penal o persecución penal, sino que es utilizado en muchos ámbitos, por cuanto esto constituye hacer diligencias necesarias para descubrir algo, en virtud de lo cual el accionante no debe confundir la actividad administrativa con las funciones propias del ente investigador (Ministerio Público). Desde luego las actuaciones de la Administración Tributaria son públicas para el contribuyente, por lo cual luego de establecer la posible infracción, dicha institución está obligada a notificar al contribuyente para la prosecución de los procesos que correspondan, es por ello, que no se considera que los actos realizados por dicha entidad en cumplimiento con lo establecido en el artículo impugnado se contrapongan a los artículos constitucionales referidos, así como tampoco al 41 del Texto Magno; vi) que no hay violación al artículo 221 constitucional, porque es evidente que dentro de la sustanciación del proceso regulado en el artículo impugnado corresponde al juez especializado ejercer la juridicidad, tal como lo regula el Acuerdo número 13-2016 de la Corte Suprema de Justicia, en cuanto a la creación de órganos jurisdiccionales especializados en las materias tributaria y aduanera, ya que la competencia es exclusiva para conocer y resolver los procesos sometidos a su conocimiento; vii) en cuanto a la vulneración del artículo 251 constitucional, no deben confundirse las facultades que a cada institución compete y la norma impugnada es clara y dotada de certeza jurídica en cuanto a la función de la Superintendencia de Administración Tributaria en cuanto a asegurar el cumplimiento de las obligaciones tributarias de los contribuyentes, mediante la incorporación de mecanismos que contribuyan a lograr el cumplimiento de sus objetivos, principalmente para fortalecer la gobernanza, mejorar la eficiencia de procesos, transparentar las acciones de la Administración Tributaria y las de sus funcionarios, por lo cual, la actividad realizada por dicha institución es eminentemente administrativa y se encuentra dentro las facultades que le son propias y bajo ningún punto de vista realiza investigación penal, y solamente si del análisis financiero realizado encuentra la posible comisión de ilícito le corresponde remitirlo a donde corresponda. Pidió que se declare sin lugar la inconstitucionalidad planteada.

IV. ALEGATOS EN EL DÍA DE LA VISTA

A) La accionante reiteró los argumentos vertidos en el escrito del planteamiento de la presente garantía constitucional, y agregó que el Acuerdo del Directorio de la Superintendencia de Administración Tributaria 14-2016, por el que introdujo reformas al Reglamento Interno de dicha institución, por el que se creó la Gerencia de Investigación Fiscal, no está vigente toda vez que no cumple lo que prescrito en el artículo 4 del Decreto 1816 del Congreso de la República (vigente desde el uno de enero de mil novecientos sesenta y nueve) que establece la obligación de que los Acuerdos de las entidades autónomas que sean de observancia general deben ser publicados en el Diario Oficial, por ende aquel órgano no puede ejercer sus funciones. B) El Congreso de la República de Guatemala, La Superintendencia de Administración Tributaria y El Ministerio Público reiteraron las expresiones técnico-jurídicas expuestas al evacuar la audiencia que se les concedió, estimando que la presente acción de inconstitucionalidad, debe ser desestimada.

CONSIDERANDO

Es función esencial de la Corte de Constitucionalidad, la defensa del orden constitucional, siendo el órgano competente para conocer las acciones promovidas contra leyes, reglamentos o disposiciones de carácter general objetadas total o parcialmente de inconstitucionalidad. En su labor, el Tribunal, con el único objeto de hacer prevalecer la supremacía de la Constitución como norma fundamental del ordenamiento guatemalteco, procede al estudio requerido sobre la base de los argumentos expuestos por el accionante y por los órganos y entidades a quienes se confiere audiencia por ley o por disponerse así en el trámite del proceso, a fin de determinar si la norma impugnada contraviene o no las disposiciones de aquélla. En ese sentido, si se evidencia esa contradicción, deberá proceder a la declaratoria respectiva, quedando sin vigencia la norma inconstitucional; caso contrario, de no apreciar el vicio denunciado, la desestimación de la pretensión deviene imperativa.

Constituye una carga procesal, para el promotor de una acción de inconstitucionalidad, que aporte, mediante razonamientos jurídicos concretos y precisos, el sustrato argumentativo suficiente que permita evidenciar, mediante una labor de parificación entre la preceptiva objetada y la constitucional, el vicio de inconstitucionalidad denunciado en aquella acción. De esa cuenta, si no se cumple con la realización de esa carga argumentativa, la Corte de Constitucionalidad, por su necesaria condición de tribunal imparcial, no puede sustituirla; asimismo, cuando la tesis planteada es insuficiente para evidenciar la contradicción constitucional denunciada, por no expresarse en el planteamiento, de forma separada, razonada y clara los motivos jurídicos en que descansa la objeción, impide al Tribunal Constitucional efectuar el análisis de fondo correspondiente.

- II -

En el presente caso, Escalas Mercantiles Innovadoras, Sociedad Anónima, por medio de su Administrador Único y Representante Legal, Jorge Andrés Wyld De Nes, promueve acción de inconstitucionalidad de ley de carácter general, parcial, contra el artículo 30 "C" del Código Tributario, el cual fue adicionado por el artículo 52 del Decreto 37-2016 del Congreso de la República de Guatemala. Señala como violados los artículos 12 [dentro del alude del 7 a 9 y 25 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos, 2, 3 y 14 del Pacto Internacional de Derechos Civiles y Políticos, Artículo XVIII (Derecho de Justicia) de la Declaración Americana de los Derechos y Deberes del Hombre y 8, 9, 10 y 11 de la Declaración Universal de Derechos Humanos], 2º, 4º 5º, 14, 30, 31, 44, 221 y 251 de la Constitución Política de la República de Guatemala, por los argumentos que quedaron referidos en el apartado respectivo de este fallo.

- III -

Esta Corte, con el objeto de resolver el planteamiento de inconstitucionalidad que se promovió por medio de la presente acción procederá a emitir el pronunciamiento que corresponde, para lo cual, se hace preciso transcribir el contenido de la referida norma legal, para establecer su contexto y, posteriormente determinar la viabilidad o no de la impugnación conforme los señalamientos expresados por la accionante.

La norma reprochada prescribe lo siguiente: "Artículo 52. Se adiciona el artículo 30 'C' al Decreto Número 6-91 del Congreso de la República, Código Tributario, el cual queda de la siguiente manera: 'Artículo 30 'C'. Información financiera en poder de terceros. La Superintendencia de Administración Tributaria podrá requerir a las entidades sujetas a la vigilancia e inspección de la Superintendencia de Bancos, cooperativas de ahorro y crédito, entidades de microfinanzas, y los entes de microfinanzas sin fines de lucro, información sobre movimientos bancarios, transacciones, inversiones, activos disponibles u otras operaciones y servicios realizados por cualquier persona individual o jurídica, ente o patrimonio, en aquellos casos en que exista duda razonable en torno a actividades u operaciones que ameriten un proceso de investigación y siempre que dicha información se solicite con propósitos tributarios, incluyendo acciones de control y fiscalización, bajo las garantías de confidencialidad establecidas en la Constitución Política de la República. El procedimiento para requerir esta información será el siguiente: 1. Solicitud. Para efectos del requerimiento de esta información, el Superintendente de Administración Tributaria o el mandatario judicial designado, acudirá ante Juez competente, especificando: a. Nombre de la persona individual o jurídica, ente o patrimonio de quien se requiere la información. En el caso de contribuyentes domiciliados en Guatemala, el número de identificación tributaria. En el caso de personas individuales, deberá proporcionarse además el código único de identificación que consta en el documento personal de identificación o el número de pasaporte para el caso de los extranjeros; b. Propósito, fin o uso que la Superintendencia de Administración Tributaria pretende darle a la información. Además, justificará que este propósito, fin o uso se encuentra dentro de sus competencias y funciones, de conformidad con la ley; c. La información requerida, los medios y la forma en que debe proporcionarse; y, d. El período sobre el cual se requiere la información. En el caso de requerimientos amparados en convenios o tratados internacionales de intercambio de información en materia tributaria, aceptados y ratificados por Guatemala, el Superintendente de Administración Tributaria o el mandatario judicial designado, acudirá ante Juez competente especificando la información y los términos en los que la Parte requirente del convenio o tratado la haya solicitado, adjuntando copia del convenio o tratado internacional en calidad de anexo de la justificación del requerimiento. 2. Trámite. Cumplidos los requisitos, el Juez competente, en un plazo no mayor de tres (3) días, contados a partir del día de la recepción de la solicitud, resolverá lo requerido por el Superintendente de Administración Tributaria o el mandatario judicial designado, sin necesidad de citación o notificación al contribuyente, persona individual o jurídica, ente o patrimonio de quien se requirió la información. 3. Resolución. La resolución del juez deberá notificarse en un plazo no mayor a tres (3) días a la Superintendencia de Administración Tributaria y a las entidades que posean la información requerida. Esta notificación podrá realizarse por cualquier medio escrito que asegure su notificación dentro del plazo establecido. 4. Ejecución de la resolución. Si la resolución es favorable, las entidades que posean la información requerida por la Superintendencia de Administración Tributaria deberán entregársela en la forma solicitada en un plazo que no exceda de ocho (8) días, contados a partir de la fecha en la que se reciba la notificación. La Superintendencia de Administración Tributaria recibirá dicha información bajo garantía de confidencialidad, de conformidad con lo que establece la Constitución Política de la República de Guatemala, la ley y los convenios o tratados internacionales en materia tributaria aceptados y ratificados por Guatemala, por lo que no podrá revelarla a personas o entidades no contempladas en estas normas. Las entidades que posean información requerida por la Superintendencia de Administración Tributaria, que incumplan una resolución judicial que declare con lugar la entrega de la información solicitada por la SAT en la forma y plazos establecidos, serán sancionadas conforme a lo que establece el Código Penal en lo relativo a la resistencia a la acción fiscalizadora, sin perjuicio de la obligación de entregar dicha información. 5. Apelación. Si la resolución del juez declarara sin lugar la solicitud de la SAT, esta decisión será apelable y el término para interponer el recurso de apelación será de tres (3) días. Este recurso, debidamente razonado, se interpondrá ante el Juez que emitió la resolución desfavorable, quien deberá conceder o denegar la alzada en un plazo de dos (2) días. Si lo concede, elevará el expediente, con informe circunstanciado al Tribunal de Segunda Instancia, quien resolverá sin más trámite, confirmando, revocando o modificando la resolución del juez de Primera Instancia, en un plazo de tres (3) días, haciendo el pronunciamiento que en derecho corresponda. Lo resuelto debe certificarse por el secretario del tribunal y la certificación remitirse con los autos al juzgado de su origen, dentro de los dos (2) días siguientes. 6. Conclusión del procedimiento. Si del análisis de la información obtenida, se establece la probabilidad de infracciones o ilícitos, se iniciará el proceso correspondiente. Para el caso de infracciones, al finalizar el procedimiento de investigación, la SAT notificará al contribuyente. Si se determinan ilícitos penales, la SAT presentará la denuncia al órgano jurisdiccional correspondiente."

- IV -

Esta Corte considera necesario indicar que en el planteamiento de este mecanismo de control constitucional de las leyes se requiere que el solicitante señale tanto la ley (norma) o partes de la misma que estime violatorias, los artículos de la Constitución Política de la República de Guatemala donde se encuentran contenidos los preceptos que aduce infringidos y, necesariamente, la argumentación clara, pertinente, suficiente y separada, es decir, un adecuado fundamento jurídico que revele analíticamente la colisión aludida frente a las disposiciones constitucionales señaladas.

Con base en lo anterior, la obligación de que el planteamiento contenga un verdadero análisis jurídico tendiente a evidenciar la supuesta confrontación mencionada y no, únicamente, señalar aspectos fácticos y posibles efectos derivados de la aplicación del precepto cuestionado, resulta ser un elemento necesario que debe ser proporcionado al Tribunal Constitucional para que este examine la constitucionalidad de la norma y, eventualmente, disponga su expulsión del ordenamiento jurídico.

La razón básica de la exigencia de parificación dialéctica aludida guarda conexión directa con el deber del Tribunal de observar la imparcialidad al juzgar el caso. Esto es, que los jueces no pueden hacerse parte en el debate que provoca el denunciante, por lo que, por su cuenta y conforme el principio dispositivo que rige la materia, quienes sentencian no pueden sustituir la obligación de los postulantes de aportar las razones jurídicas que respalden su pretensión de excluir del ordenamiento una o varias normas que formalmente han adquirido vigencia obligatoria en el país.

En el presente caso, al verificar el cumplimiento de los presupuestos fundamentales que permitan al Tribunal constitucional realizar el análisis de fondo correspondiente, a efecto de establecer si la disposición de inferior jerarquía es contraria con el Texto Supremo, esta Corte observa que la solicitante señaló puntualmente la norma ordinaria denunciada así como los preceptos constitucionales (e instrumentos internacionales) que estimó infringidos; sin embargo, se advierte deficiencia técnica en el planteamiento, en atención a que sustenta su planteamiento en una tesis con términos repetitivos, según su propia dicción sobre la supuesta inconstitucionalidad, basando su tesis sobre alusiones eminentemente doctrinarias, jurisprudenciales y fácticas, omitiendo realizar el razonamiento jurídico necesario y suficiente, mediante el cual se efectúe el análisis comparativo entre la norma cuestionada y los artículos fundamentales que cita, así como proponer, en forma separada y clara, la correspondiente tesis que explique y justifique en qué consiste las transgresiones constitucionales que aduce.

Lo anterior se fundamenta en que la accionante realiza señalamientos fácticos, carentes de conclusiones jurídicas concretas, que solamente tienden a evidenciar su inconformidad con el precepto legal que cuestiona, sobre la base de los eventuales efectos perjudiciales que podrían derivar de la aplicación de la totalidad del artículo 52 del Decreto 37-2016 del Congreso de la República de Guatemala, que adicionó el artículo 30 "C" del Código Tributario que estima inconstitucional, cuestiones que no pueden ser analizadas por medio de la presente garantía constitucional, cuyo efecto primordial consiste en expulsar del ordenamiento jurídico la disposición que sea declarada inconstitucional, no así desentrañar la conformidad o disconformidad constitucional de la actividad fiscalizadora que desarrolle la autoridad administrativa correspondiente.

Tal afirmación se sustenta en que la promoviente expresó que la totalidad del artículo 52 impugnado contraviene los artículos constitucionales y convencionales indicados anteriormente, debido a que la norma, ordinaria contempla la facultad que tiene la Administración Tributaria para requerir información financiera en poder de terceros, regulando para el efecto los supuestos de procedencia y los requisitos que debe de contener la solicitud; además de señalar el trámite que debe llevarse a cabo, la ejecución de la resolución de la decisión e inclusive el medio de impugnación y su respectivo procedimiento; sin embargo, el planteamiento se circunscribe a cuestionar parcialmente el contenido de la disposición, sin realizar ningún análisis concreto por medio del cual explique las razones por las que aduce que los artículos constitucionales e instrumentos internacionales son transgredidos.

Al respecto, es de resaltar que la mayoría de los argumentos en los que descansa la impugnación se emitieron de manera impropia para este tipo de acción, con lo que no se puede advertir con precisión cuál es concretamente la tesis o razonamiento jurídico en el que se apoya la impugnación, pues aunque señala algunas expresiones de manera separada, deja de cumplir con realizar la debida parificación entre cada una de las disposiciones que se señalan como violadas y respecta a la norma impugnada, demostrando por medio de esa argumentación precisa y lógica, sustentada en cuestiones jurídicas relativas a evidenciar al Tribunal cómo se generan las transgresiones aducidas y no simplemente conjeturas o afirmaciones generales carentes de razonamiento técnico legal, tales como: i. que la norma objetada disminuye los derechos que la Constitución garantiza, especialmente el debido proceso, certeza jurídica, la publicidad de los actos administrativos y el acceso a los archivos y registros estatales, porque se establece un proceso de investigación secreto sin la participación del contribuyente afectado; ii. que bajo la estimación de duda razonable se crean facultades discrecionales del ente fiscalizador y no se considere como un mandato que le compete con exclusividad determinar a un órgano jurisdiccional; iii. el hecho de no darle intervención al ciudadano en el proceso, no obstante estar obteniendo información que por su naturaleza es confidencial lo que viola la intimidad de la persona; iv. que la igualdad consiste en que no debe establecerse excepciones o privilegios que excluyan a unos de lo que se concede a otros en iguales circunstancias, sean estas positivas o negativas; v. que se expone a un contribuyente específico y lo exhibe como irresponsable en el cumplimiento de sus obligaciones tributarias o como defraudador tributario, sin que se le de intervención alguna dentro del proceso respectiva; vi. que una dependencia de la Administración Tributaria reciba instrucciones y órdenes directas de su funcionario superior -Superintendente-, lo que pareciera una repetición de tiempos pasados en los que funcionaron dentro del Ejército de Guatemala y la Policía Nacional, a los que se les atribuye la comisión de múltiples hechos delictivos y atropellos contra los ciudadanos, precisamente por la libertades y facultades discrecionales otorgadas en el ejercicio de sus funciones.

Aunado a ello, cabe resaltar que la simple enunciación de supuestas falencias de aspectos que, según la apreciación particular de la accionante, deben quedar expresamente establecidos formalmente y los efectos que su aplicación considera puede producir, así como la cita de diversos fallos, no sustituyen ni puede pretenderse por cumplida la exigencia de un razonamiento pertinente que permita evidenciar los supuestos vicios de inconstitucionalidad que denuncia.

Del mismo modo, en lo que se refiere a la supuesta inobservancia del debido proceso, la accionante se concretó a indicar que la normativa desprotege al contribuyente porque se lleva a cabo una investigación fiscal por parte de un órgano administrativo -Gerencia de Investigación Fiscal- a través de procedimientos secretos y autoridades paralelas a quienes el Texto Magno ha encomendado la función de investigación, lo cual, no resulta ser un parámetro de confrontación constitucional.

Igualmente se puede decir en cuanto que, contrario a lo afirmado por la accionante, la Superintendencia de Administración Tributaria no pertenece al Organismo Ejecutivo y si bien como entidad pública descentralizada con funciones administrativas, también lo es que la supuesta violación que le atribuye a lo establecido en el artículo 30 constitucional (referente al principio de que todos los actos administrativos son públicos) y que además tiene impedimento para llevar un procedimiento de carácter penal, deja de advertir que la denuncia que invoca debe producirse por la existencia de esa norma, en abstracto, de los preceptos en cuestión y no por su aplicación o efecto, pues ello constituyen cuestiones fácticas ajenas al control de constitucionalidad ejercido y sobre todo porque cada cuerpo normativo (Código Tributario y Código Procesal Penal) por separado tienen por objeto dotar de las facultades respectivas a los órganos correspondientes para el ejercicio de sus funciones.

De esa forma, como se consideró en los apartados anteriores, resulta jurídicamente inviable que se pueda realizar el examen que el accionante pretende, en tal sentido, esta Corte estima que la presente garantía constitucional debe desestimarse.

-V-

Sin perjuicio de lo anteriormente considerado y debido a la importancia que reviste lo regulado en el artículo 30 "C" de Código Tributario, esta Corte estima pertinente hacer algunas acotaciones en relación con el contexto dentro del cual se emitió la referida norma, su finalidad e interpretación dentro del marco jurídico nacional, en atención a los lineamientos y postulados constitucionales existentes; para el efecto es necesario iniciar por referir que el Gobierno de la República de Guatemala suscribió el cinco de diciembre de dos mil doce, la Convención Sobre Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal, hecha en Estrasburgo el veinticinco de enero de mil novecientos ochenta y ocho, modificada por el Protocolo de Enmienda a la Convención Sobre Asistencia Administrativa Mutua en Materia Fiscal, hecha en París el veintisiete de mayo de dos mil diez. Dicho instrumento internacional fue signado por los Estados Miembros del Consejo de Europa y los países Miembros de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económicos (OCDE), que tiene por finalidad la implementación de medidas de cooperación entre autoridades fiscales, a efecto de combatir la elusión y evasión fiscal, asegurando adecuadamente la protección de los derechos de los contribuyentes, que implica entre otras cosas el intercambio de información de ésta naturaleza, compromiso que no puede ser cumplido si no se eliminan las disposiciones que limiten o imposibiliten el cumplimiento de ese deber de reciprocidad.

La suscripción de este instrumento internacional y de otros en semejante sentido han permitido que Guatemala sea considerado un país con avances significativos en la implementación de un estándar de transparencia e intercambio de información en materia tributaria y, consecuentemente, salga de la denominada "lista gris" de paraísos fiscales de la organización previamente referida; tales aspectos no implican, de hecho o jurídicamente, la eliminación o derogatoria de la figura legal del "secreto bancario" establecido en el artículo 63 de la Ley de Bancos y Grupos Financieros, Decreto 19-2002, debido a que la implementación del artículo 30 "C" del Código Tributario se produjo en forma conjunta con la reforma del artículo inicialmente citado, con lo cual se determina que se encuentran exceptuados de la prohibición que conlleva la figura aludida la Junta Monetaria, el Banco de Guatemala, la Superintendencia de Bancos y la Superintendencia de Administración Tributaria, refiriendo que la información que se entregue a ésta última deberá atender al procedimiento establecido en Código Tributario.

Conforme el contenido del artículo impugnado se permite advertir que se trata de una herramienta de ayuda al proceso de verificación y fiscalización, utilizada con exclusividad por la Administración Tributaria, dentro del ámbito de sus competencias, que constituye una Solicitud que se realiza con el objeto de obtener información en el ámbito propio de su labor, que no constituye un acto de un proceso de conocimiento mediante el cual se pueda crear, modificar, extinguir y en general afectar derechos o posiciones jurídicas adquiridas de los contribuyentes o personas obligadas, sino permitir -a la Administración Tributaria- la debida verificación y fiscalización que le manda la ley.

Dicho en otras palabras, el requerimiento de información financiera en poder de terceros, tiene por objeto específico determinar en aquellos casos en que exista por parte de la Administración Tributaria duda razonable en relación a actividades u operaciones que ameriten un proceso de investigación y siempre que dicha información sea solicitada con propósitos tributarios, incluyendo acciones de control y fiscalización, bajo la garantía de confidencialidad establecida en el texto constitucional. Para efectos de la norma impugnada, la duda razonable debe ser entendida como aquella interrogante o cuestionamiento discursivo, lógico, justificado y fundado de que un acto u operación merece indagarse y/o averiguarse porque tiene un interés para el fisco, y es el elemento que faculta a la entidad estatal para requerir la información; esos aspectos son los que el juez respectivo debe calificar si concurren para poder acceder a lo pretendido. Ese proceso de indagación o investigación para fines o propósitos eminentemente fiscales, de ninguna manera puede equipararse a la que desarrolla el Ministerio Público porque, precisamente porque la finalidad de esa labor es distinta en ambos casos.

De esa forma, luego de que el ente fiscalizador analice la información obtenida y establezca la probabilidad de la comisión de infracciones o ilícitos, deberá iniciarse con el procedimiento correspondiente; en el primer caso (infracciones), la Superintendencia de Administración Tributaria de manera obligatoria, en cumplimiento con los requisitos y conforme lo establecido en el Código Tributario y demás leyes tributarias aplicables, tiene que poner en conocimiento del contribuyente el resultado del proceso de investigación, y de esa manera, comenzar y diligenciar (con la debida atención a los derechos constitucionales y legales de aquel) el proceso de verificación respectivo, el que concluirá con la decisión respectiva, ya sea por incumplimiento de obligaciones tributarias o la imposición de sanciones por infracciones tributarias. En el segundo caso, ante la advertencia de un posible ilícito penal, debe presentar la denuncia respectiva ante el órgano competente.

Al tomar en cuenta que la facultad de requerir la información le está encomendada de manera específica al Superintendente de Administración Tributaria (o al mandatario que designe), aquel tiene la obligación de especificar en forma legal la unidad, oficina o dependencia (y sus respectivas funciones) que se encargará de llevara cabo el procedimiento de investigación previo al requerimiento ante el Juez competente, así como la que tendrá a cargo su procesamiento, y en su caso, la notificación del resultado de la misma junto con el inicio del procedimiento correspondiente para determinar la verificación de la infracción detectada, o si bien, una misma dependencia hará todas esas funciones (a excepción del requerimiento, por ser* una función que debe ejercer únicamente aquel funcionario).

En ese sentido, el procedimiento establecido en el artículo 30 "C" del Código Tributario no puede configurarse como un proceso alterno, debido a que es el medio -procedimiento- legal por el cual se obtendrán los insumos necesarios para resolver un asunto que tiene interés en el ámbito tributario y del que se haya presentado la necesidad de requerir la información a la que se alude. De igual manera, tampoco puede configurarse o equipararse como un proceso penal per se, cuyos fines se encuentran regulados en el artículo 5 del Código Procesal Penal. De esa cuenta, resulta constitucionalmente válido que el medio de impugnación dispuesto en el precepto en cuestión, se haya establecido en cuanto a la única parte interviniente el proceso aludido -la Administración Tributaria-, al carecer de efecto agraviante que se acceda a la obtención de información, por ser parte de aquellos aspectos propios del deber de colaboración existente entre los diversos entes y órganos estatales, para el cumplimiento de sus funciones.

En ese orden de ideas, no pasa desapercibido para esta Corte que la Superintendencia de Administración Tributaria deberá observar lo dispuesto en la norma cuestionada relativo a que el requerimiento de información podrá formularse siempre y cuando exista duda razonable en torno a actividades u operaciones que ameriten un proceso de investigación y siempre que dicha información se solicite con propósitos tributarios, resaltando que, como autoridad administrativa, también está encargada de velar por el debido control de convencionalidad de los actos del poder público. Asimismo, el juez encargado de resolver la petición formulada o impugnación, según sea el caso, por parte de la Administración Tributaria, al tenor del artículo 30 c) del Código Tributario, así como del artículo 63 de la Ley de Bancos y Grupos Financieros, debe, en todo caso, resguardar las garantías de establecidas en la Constitución Política de la República de Guatemala, incluyendo las de confidencialidad y demás garantías que les asisten a los habitantes de Guatemala. Por ello, se exhorta a los órganos jurisdiccionales y a la Administración Tributaria a observar en toda actuación el respeto debido a las garantías tuteladas por la Constitución Política de la República de Guatemala y la Convención Americana sobre Derechos Humanos, entre otros instrumentos internacionales en materia de Derechos Humanos.

- VI -

De conformidad con el artículo 148 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal - y de Constitucionalidad, cuando la inconstitucionalidad se declare sin lugar se impondrá multa a los abogados auxiliantes, sin perjuicio de la condena en costas al interponente. En el presente caso, no se hace especial condena en costas a la accionante por no haber sujeto legitimado para su cobro, pero sí se les impone multa a los abogados Daniel Arturo Marroquín Gracias, Jorge Luis Rodas García y Irving Giovanni Tejada Escobar, por ser los responsables de la juridicidad del planteamiento.

LEYES APLICABLES

Artículos citados y 267 y 272, literal a), de la Constitución Política de la República de Guatemala; 115, 133, 141, 143, 148, 163, literal a), y 186 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad y 39 del Acuerdo 1-2013, ambos, de la Corte de Constitucionalidad.

POR TANTO