CORTE DE CONSTITUCIONALIDAD
EXPEDIENTE 2807-2011

CORTE DE CONSTITUCIONALIDAD, INTEGRADA POR LOS MAGISTRADOS MAURO RODERICO CHACÓN CORADO, QUIEN LA PRESIDE, HÉCTOR HUGO PÉREZ AGUILERA, ROBERTO MOLINA BARRETO, GLORIA PATRICIA PORRAS ESCOBAR Y ALEJANDRO MALDONADO AGUIRRE: Guatemala, once de julio de dos mil doce.

Se tiene a la vista para dictar sentencia la acción de inconstitucionalidad general parcial promovida por Eugenio Remigio Fernández Dussaq, en lo personal y en calidad de Presidente de la Junta Directiva de la Asociación Pro Derechos del Contribuyente -ASPRODECO-, contra el punto décimo tercero de la resolución SAT -S - setecientos treinta y tres - dos mil ocho (SAT-S-733-2008), dictada el veintisiete de octubre de dos mil ocho, por el Superintendente de Administración Tributaria y publicada en el Diario Oficial el siete de noviembre de dos mil ocho, y contra el numeral 31 inciso IV del Procedimiento para el Egreso de Mercancías de Almacenes Fiscales, Depósitos Aduaneros y Tiendas Libres "Duty Free". El solicitante actuó con el auxilio de los abogados José Giovanni Chinchilla Guerrero, Luis Fernando Cordón Morales y José Eleázar Chinchilla Salazar. Es ponente en el presente caso el Magistrado Vocal II, Héctor Hugo Pérez Aguilera, quien expresa el parecer de este Tribunal.

ANTECEDENTES

I. FUNDAMENTOS JURIDICOS DE LA IMPUGNACIÓN

En su escrito de interposición, el accionante planteó inconstitucionalidad general parcial contra el punto décimo tercero de la resolución identificada SAT-S-setecientos treinta y ocho - dos mil ocho (SAT-S-733-2008), la cual fue dictada el veintisiete de octubre de dos mil ocho y publicada en el Diario Oficial el siete de noviembre de dos mil ocho. En el punto relacionado expresamente se establece: "DÉCIMO TERCERO: REGLAMENTACIÓN. Se instruye a la Intendencia de Aduanas de la SAT, para que con las formalidades de ley, emita la reglamentación interna administrativa correspondiente, a efecto que conforme al artículo 243 del Reglamento al Código Aduanero Uniforme Centroamericano vigente a la fecha de recepción de la solicitud, se le permita a la entidad autorizada como Depositario Aduanero, la operación de Tienda Libre en los espacios a que se refiere el segundo párrafo del punto PRIMERO de esta resolución.". El solicitante refirió también que, en el mes de abril de dos mil nueve, la Intendencia de Aduanas de la Superintendencia de Administración Tributaria omitió la disposición IA - DN - UNP - cero cuatro-cero seis (IA-DN-UNP-04-06), en cuyo numeral treinta y uno (31), del numeral IV, se regula el Procedimiento para el Egreso de Mercancías de Almacenes Fiscales, Depósitos Aduaneros y Tiendas Libres "Duty Free", la cual también objeta y en ésta se establece: "31. Para los depósitos aduaneros constituidos en el área de los aeropuertos internacionales autorizados y que entre las actividades del giro normal de su negocio, se encuentre la venta de mercancías a los pasajeros en tránsito y a los que salgan del país con su respectivo pasaporte, deben observar el estricto cumplimiento de la norma 32 del presente procedimiento.". Estima la accionante que las disposiciones transcritas fueron emitidas con abuso de autoridad y en contravención a la Constitución, ya que, bajo la figura de depósito aduanero, se incluyó infundadamente la necesidad de autorización para realizar actividades de tienda libre, obviando que, para operar como tal, es requisito constitucional y legal la existencia de la ley específica emitida por el Congreso de la República, por lo que, según su criterio, tales regulaciones traen beneficio económico para cualquier entidad mercantil autorizada por la citada institución tributaria, pero a costa de perjuicio fiscal al Estado de Guatemala, dado que las operaciones de tiendas libres, por su naturaleza técnica, legalmente gozan de exención de impuestos; ello también da lugar a que se concrete un hecho tipificado en el artículo 2, literal f), del Decreto cincuenta y ocho - noventa (58-90) del Congreso de la República como caso especial de defraudación aduanera, al posibilitar la enajenación, por cualquier título, de mercancías importadas temporalmente cuando no se hayan cumplido las formalidades aduaneras para convertir esa importación en definitiva, lo cual suele ocurrir y es tolerado por la citada Superintendencia. Agregó que a raíz de la emisión de la resolución que contiene el punto contra el que se reclama, se autorizó el establecimiento y operación de un depósito aduanero privado en el área ubicada en el sótano del aeropuerto internacional "La Aurora", para el almacenamiento de mercancías, bajo el control de la Superintendencia de Administración Tributaria; esa autorización también incluyó espacios ubicados en el área internacional destinados a la venta de mercancías y al paso de pasajeros en tránsito de los que salen del territorio nacional; mencionó también que la función de un depósito aduanero privado como auxiliar responsable ante el servicio aduanero, para la custodia y conservación temporal de las mercancías, bajo el control y supervisión de la autoridad aduanera, está debidamente regulado en la legislación aduanera aplicable, la que, además, regula al depósito aduanero, como un régimen mediante el cual las mercancías son almacenadas por un plazo determinado en un lugar habilitado para el efecto, bajo la potestad de la aduana, con suspensión de los derechos e impuestos que corresponden; a pesar de ello, en la disposición objetada se instruye a la Intendencia de Aduanas de la Superintendencia de Administración Tributaria para que emita la reglamentación interna administrativa correspondiente, a efecto de que, conforme al artículo 243 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano, se le permita a la entidad autorizada, como depositario aduanero, la operación de tienda libre en los espacios antes relacionados; es decir, que con ello se permite que en los lugares destinados para ser depósito aduanero también se realicen actividades de tienda libre. Arguye que la disposición administrativa impugnada constituye una norma de aplicación general, ya que está tiene relación con el instrumento denominado "Procedimiento para el Egreso de Mercancías de Almacenes Fiscales, Depósitos Aduaneros y Tiendas Libres "Duty Free", en cuyo artículo treinta y uno, numeral romano IV, se establece que tal procedimiento es de aplicación general para los empleados del servicio aduanero, los auxiliares de la función pública aduanera, el consignatario y demás representantes y autoridades competentes. La norma impugnada le resulta viciada por invadir competencias que, de acuerdo con la Constitución, son propias y exclusivas de una ley, como lo es establecer bases de tributación, específicamente las exenciones y fue emitida por un funcionario público sin tener facultades para ello. Con relación a los motivos jurídicos en los que sustenta su objeción, el accionante estimó que el punto décimo tercero de la resolución SAT- setecientos treinta y tres- dos mil ocho (733-2008) emitida por el Superintendente de Administración Tributaria y el numeral treinta y uno (31) del numeral romano IV del procedimiento para el Egreso de Mercancías de Almacenes Fiscales, Depósitos Aduaneros y Tiendas Libres "Duty Free" identificado como IA-DN-UNP- cero cuatro cero seis (04.06) emitido por la Superintendencia de Administración Tributaria, son nulos de pleno derecho e inconstitucionales por contravenir frontalmente con el ordenamiento jurídico constitucional, violando los artículos constitucionales siguientes: a) incurren en violación al artículo 2 constitucional, debido a que el contenido de las normas impugnadas no garantizan la justicia, la seguridad, la paz ni el desarrollo integral de la persona al instruir a la intendencia de Aduanas de la Superintendencia de Administración Tributaria a omitir una reglamentación interna que permita operar a un Depósito Aduanero como una Tienda Libre, equiparando las operaciones de ambos auxiliares de la función pública aduanera, cuando la función de una tienda libre necesariamente constriñe el otorgamiento de exenciones y para el efecto el único órgano del Estado legalmente autorizado para otorgar exenciones, es el Congreso de la República de Guatemala, transgrediendo esta norma en lo referente a la seguridad jurídica, que consiste en la confianza que tiene el ciudadano, dentro de un Estado de derecho hacia el ordenamiento jurídico, es decir, hacia el conjunto de leyes que garantizan su seguridad y demanda que la legislación sea coherente e inteligible, en tal virtud las autoridades en el ejercicio de sus facultades legales deben actuar observando tal principio y no emitir disposiciones que no proporcionen certeza a los ciudadanos, al abrogarse atribuciones que no le competen y que no fueron otorgadas en virtud de la Constitución Política de la República de Guatemala o de una ley, sin dejar de mencionar que con esta autorización, incluso se cometen ilícitos penales; b) incurren en violación de los artículos 5, 152, 154 y 155 de la Constitución Política de la República de Guatemala, toda vez que no se encuentran basadas en ley y no están emitidas conforme a ella, el principio de legalidad implica que la actividad y disposiciones que emita cada uno de los órganos y entidades del Estado, debe mantenerse dentro del conjunto de atribuciones expresas que le son asignadas por la Constitución Política de la República de Guatemala y las leyes. En el presente caso, la Superintendencia de la Administración Tributaria, emitió la resolución SAT -S- setecientos treinta y tres- dos mil ocho (733-2008) punto décimo tercero y el Procedimiento para el Egreso de Mercancías de Almacenes Fiscales, Depósitos Aduaneros y Tiendas Libres "Duty free", identificado como IA-DN-UNP- cero cuatro cero seis (04.06) numeral treinta y uno (31) del numeral romano IV, respectivamente, con evidente abuso de autoridad y poder, toda vez que se atribuyen funciones y facultades legislativas que legalmente no corresponden, permitiendo que un depósito aduanero pueda operar también como una tienda libre, para lo cual se necesita una Ley que necesariamente debe ser emitida por el Congreso de la República de Guatemala, único órgano del Estado investido de la facultad de otorgar exenciones, entendidas éstas como bases de recaudación dentro del sistema impositivo guatemalteco. Al emitir disposiciones basándose únicamente en una decisión propia, y no en lo que estipula la ley, la Superintendencia de Administración Tributaria y la intendencia de Aduanas, conculcan y contravienen el principio de sujeción a la ley, el cual indica que los funcionarios son depositarios de la autoridad, responsables legalmente por su conducta oficial, sujetos a la ley y jamás superiores a ella, reiterándose que, incluso permiten la comisión de hechos delictivos; c) las disposiciones constitucionales establecidas en los artículos 149 y 150 de la Constitución Política de la República favorecen el fortalecimiento de la integración económica centroamericana con el propósito de lograr el desarrollo de los países centroamericanos, el desarrollo económico de sus habitantes, la consolidación de sus economías. Estas normas jurídicas constituyen el marco de desarrollo para los tratados y acuerdos internacionales en materia de integración económica centroamericana. Guatemala es parte del Protocolo al Tratado General de Integración Económica Centroamericana, denominado Protocolo Guatemala, el cual tiene por objeto alcanzar de manera voluntaria, gradual, complementaria y progresiva la unión económica centroamericana cuyos avances deberán responder a las necesidades de los países que integran la región, tal tratado tiene un cuerpo normativo que regula entre otras actividades las relativas a la unión aduanera; el artículo quince del protocolo establece que los Estados Parte se comprometen a constituir una unión aduanera entre sus territorios, con el propósito de dar libertad de tránsito a las mercancías independientemente del origen de las mismas, previa nacionalización en alguno de los estados miembros, de los productos procedentes de terceros países. Sin embargo las disposiciones impugnadas contravienen las garantías constitucionales que se establecen en materia de integración económica centroamericana, que obligan a fortalecer la integración y no limitarla o entorpecerla con disposiciones inconstitucionales que violentan normas claramente establecidas en el Código Aduanero Uniforme Centroamericano y su reglamento, debido a que quebranta figuras jurídicas establecidas en cuerpos normativos de índole centroamericana, atribuyéndose facultades que no le corresponden y otorgando beneficios que no le atañen conocer, como es el caso de autorizar un depósito aduanero para actuar como una tienda libre, cuando las funciones, actividades y beneficios de cada uno de estos auxiliares de la función pública aduanera, están claramente establecidas en los instrumentos regionales aduaneros de aplicación general; d) viola los artículos 171 y 239 constitucionales, los cuales establecen respectivamente, el principio de legalidad general corresponde al Congreso de la República, decretar las leyes de la Nación en tanto el principio de legalidad en materia tributaria, establece en su parte conducente que corresponde con exclusividad al Congreso de la República, decretar impuestos ordinario y extraordinarios, arbitrios y contribuciones especiales, conforme a las necesidades del Estado y de acuerdo a la equidad y justicia tributaria, así como la determinación de las bases de recaudación. Asimismo la Superintendencia de Administración Tributaria, se abrogó una función y facultades que no le corresponden, al emitir el punto resolutivo relacionado y el numeral treinta y uno del procedimiento de mérito, beneficiando así a entidades jurídicas de naturaleza privada con el otorgamiento de exenciones tributarias, esto al autorizar operar un depósito aduanero como una tienda libre y ordenar que tales depósitos, deberán aplicar disposiciones única y exclusivamente a la tiendas libres, lo cual conculca claramente las disposiciones constitucionales reguladas en los artículos 171 a) y 239, debido a que tal función corresponde eminentemente al Congreso de la República y no a una dependencia descentralizada y autónoma, cuya única función es la de administrar el sistema aduanero de la República, conforme lo regulado en el artículo 3 literal b) de la Ley Orgánica del Superintendencia de Administración Tributaria. Solicitó que se declare con lugar la acción de inconstitucionalidad general parcial planteada, y como consecuencia, se deje sin vigencia las normas objetadas de inconstitucionalidad, con efectos a partir del día siguiente a la fecha en que sea publicada la sentencia en el Diario de Centro América.

II. TRÁMITE DE LA INCONSTITUCIONALIDAD

No se decretó la suspensión provisional. Se concedió audiencia por quince días a la Superintendencia de Administración Tributaria, Ministerio de Finanzas Públicas, Cámara de Comercio de Guatemala y al Ministerio Público. Oportunamente se señaló día y hora para la vista.

III. RESUMEN DE LAS ALEGACIONES EN LA AUDIENCIA CONFERIDA

A) El Ministerio de Finanzas Públicas manifestó que las disposiciones impugnadas no vulneran ni contraponen a norma o principio constitucional alguno, ya que de acuerdo al principio de supremacía constitucional, de esta subyace el derecho a que la Superintendencia de Administración Tributaria pueda emitir de conformidad con el Decreto 1-98 del Congreso de la República, su ley Orgánica, disposiciones y normativas administrativas internas que vayan encaminadas a la mejor organizació y funcionamiento en la captación de tributos de materia aduanal y la regulación de las figuras de auxiliares de la función pública aduanal y coadyuvar a la igualdad y prohibición de monopolios aduanales. En el presente caso el Superintendente de Administración Tributaria no autorizó exención alguna, sino que estableció la operación de un depósito aduanero privado, lo cual significa, un lugar en el que las mercancías son depositadas por un tiempo determinado, con suspensión, no exención de derechos arancelarios e impuestos. Por lo tanto los señalamientos del interponente en cuanto a que se invade una competencia que de acuerdo a la Constitución Política de la República de Guatemala es propia y exclusiva de una ley, no se comparte, al no tratarse de una exención. Solicitó se declare sin lugar la acción de inconstitucionalidad general parcial contra las disposiciones relacionadas. B) El Ministerio Público expuso que para establecer la categoría de tiendas libres es indispensable que se emita una disposición legal que autorice su creación y con ello se de a éstas la oportunidad realizar ventas libres de derechos aduaneros y de impuestos domésticos directos e indirectos a personas que viajan fuera del país, tal como ha sucedido en los casos específicamente señalados en el Decreto 68-79 del Congreso de la República, por lo que no existiendo una ley por medio de la cual se faculte a entidades autorizadas constituir depósitos aduaneros que puedan a su vez funcionar como tiendas libres "duty free", la disposición contenida en el numeral 31 del procedimiento para el egreso de mercancías de almacenes fiscales, depósitos aduaneros y tiendas libres "duty free" no podría haberse emitido pues se regula una cuestión que no tiene sustento legal, de allí que resulta inconstitucional pues fue emitida la norma reglamentaria transgrediendo el artículo 152 constitucional, pues conforme el principio de legalidad únicamente podrían haber desarrollado, que los depósitos aduaneros constituidos en el área de los aeropuertos internacionales autorizados pudiesen vender mercancías a los pasajeros en tránsito y a los que salgan del país con su respectivo pasaporte, si existiese una ley emitida por el Congreso que así lo facultara. Concluye que, mediante una disposición como la impugnada, no puede regularse que los depósitos aduaneros se dediquen a actividades de tiendas libres sino existe una norma legal emitida por el Congreso de la República. Solicitó se declare parcialmente con lugar la acción de inconstitucionalidad promovida, declarando inconstitucional el numeral treinta y uno (31) del procedimiento para el egreso de mercancías de almacenes fiscales, depósitos aduaneros y tiendas libres "duty free" identificado como IA-DN-UNP-cero cuatro- cero seis (IA-DN-UNP-04-06) emitido por la intendencia de Aduanas de la Superintendencia de Administración tributaria, dejándola sin vigencia. C) La Superintendencia de Administración Tributaria indicó que las normas impugnadas fueron emitidas con observancia de la Constitución Política de la República, asimismo refiere que en las disposiciones impugnadas no autorizó ninguna exención de impuestos, solamente autorizó el establecimiento y operación de un depósito aduanero, lo cual significa un lugar en el que las mercancías son depositadas por un tiempo determinado con suspensión, no exención de derechos arancelarios e impuestos para lo cual en su calidad de autoridad superior del servicio aduanero, el Código Aduanero Uniforme Centroamericano -CAUCA- vigente a la fecha del inicio del procedimiento administrativo le facultaba. Por lo tanto, no existe la atribución de funciones y facultades legislativas que se señala. No obstante lo indicado, es importante recalcar que a la solicitud de autorización de depósito aduanero de Administración Tributaria, le era aplicable el Código Aduanero Uniforme Centroamericano (CAUCA), normativa que no contemplaba el requisito de la existencia de una ley específica, como erróneamente lo señala la interponente. Asimismo, tanto el Código Aduanero Uniforme Centroamericano como su reglamento, forman parte del Convenio sobre el Régimen Arancelario y Aduanero Centroamericano, el cual establece el nuevo régimen arancelario y aduanero centroamericano, que responda a las necesidades de la reactivación y reestructuración del proceso de integración económica centroamericana, así como las de su desarrollo económico y social. Por lo tanto, no se contrapone a la norma constitucional contenida en el artículo 150 constitucional, más bien se considera a su favor. Refiere también que en ejercicio de las facultades que la ley otorga fueron emitidas las disposiciones ahora impugnadas, las cuales de ninguna forma benefician a entidades jurídicas con el otorgamiento de exenciones tributarias. El régimen de depósito aduanero, al cual se someten las mercancías que ingresan a los depósitos habilitados en el Aeropuerto Internacional "La Aurora", es un régimen suspensivo de impuestos, no es un régimen liberatorio ni mucho menos exoneratorio. D) Cámara de Comercio de Guatemala expresó que el principio de seguridad jurídica, es un principio fundamental para todo inversionista porque le garantiza que las normas reguladoras del comercio, de sus derechos y obligaciones comerciales y fiscales serán estables y previsibles. Se debe tomar en cuenta que todo empresario invierte con el objetivo fundamental de recuperar su inversión y obtener una ganancia la cual ha evaluado con base en las normas que estaban vigentes al momento de tomar la decisión de hacer la inversión. Con relación a la propiedad privada, estima que en el caso en concreto el Estado debe garantizar el ejercicio de este derecho con el objeto de proteger el patrimonio de las empresas que ejercen el comercio en Guatemala, promoviendo el desarrollo económico y propiciando las condiciones necesarias para generar empleos directos e indirectos, lo que constituye un pilar fundamental del régimen económico social. A la Cámara de Comercio de Guatemala le interesa que no se entorpezca la libre competencia en ninguna actividad comercial, la que en definitiva beneficia al consumidor. La operación de tiendas que ofrecen mercadería a los pasajeros que salen del país o se encuentran en tránsito se debe desarrollar de manera que se asegure la libre competencia, lo que además de beneficiar a los consumidores es positivo para el turismo y el comercio en general respetando el ordenamiento jurídico guatemalteco vigente. Solicitó que se encuentre el debido balance entre los intereses que protege la Constitución Política de la República de Guatemala y se fortalezca la seguridad jurídica, la propiedad privada y la libre competencia, así como la eliminación de los privilegios.

IV. ALEGATOS EN EL DÍA DE LA VISTA

A) La Asociación Pro Derechos del Contribuyente (accionante) reiteró sus argumentos iniciales y adicionó que la resolución relacionada autoriza a una entidad privada de naturaleza mercantil para operar como depósito aduanero, el cual es regulado por la normativa vigente tanto al momento de la solicitud como al momento de la autorización, como un auxiliar de la función aduanera, es decir, es una entidad auxiliar del servicio de aduanas, que cumple una función pública y, participan ante el servicio aduanero en nombre propio o de terceros, en la gestión aduanera. Solicitó que se declare con lugar el planteamiento de inconstitucionalidad de carácter general parcial de las normas impugnadas y como consecuencia, se decrete dejar sin vigencia las normas objetadas de inconstitucional con efectos a partir del día siguiente a la fecha en que sea publicada la sentencia. B) El Ministerio de Finanzas Públicas, ratificó sus argumentos de evacuación de audiencia y solicitó que se declare sin lugar la inconstitucionalidad general parcial promovida, dejando vigente las disposiciones objeto de impugnación dentro del ordenamiento jurídico guatemalteco. C) El Ministerio Público confirmó sus argumentos esgrimidos en su memorial de evacuación de audiencia y agregó que no se puede disponer por una disposición como la impugnada el que los depósitos aduaneros se dediquen a actividades de tiendas libres si no existe una norma legal emitida por el Congreso de la República que así lo establezca, de allí, que si existe el vicio de inconstitucionalidad señalado por la entidad postulante y, como consecuencia, el planteamiento por ésta realizado debe de ser declarado con lugar, declarando la inconstitucionalidad del numeral treinta y uno (31) del numeral romano IV del Procedimiento para el Egreso de Mercancías de Almacenes Fiscales, Depósitos Aduaneros y Tiendas Libre "duty free", identificado como IA-DN-UNP- cero cuatro cero seis (IA-DN-UNP-0406) Solicitó que se declare parcialmente con lugar la acción de inconstitucionalidad general parcial promovida, declarando inconstitucional el numeral treinta y uno 31, numeral romano IV del Procedimiento para el Egreso de Mercancías de Almacenes Fiscales, Depósitos Aduaneros y Tiendas Libres. D) La Superintendencia de Administración Tributaria reitero sus argumentos presentados al evacuar audiencia. Solicitó que se declare sin lugar la acción de inconstitucionalidad genera parcial del punto décimo tercero de la resolución de Superintendente número SAT-S-setecientos treinta y tres- dos mil ocho (SAT-S-733-2008) de veintisiete de octubre de dos mil ocho y emitida por el Superintendente de Administración Tributaria y numeral 31 del numeral romano IV del Procedimiento para el Egreso de Mercancías de Almacenes Fiscales, Depósitos Aduaneros y Tiendas Libres "Duty Free", Identificado como IA-DN-UNP-cero cuatro cero seis (IA-DN-UNO-04-06) emitido por la Superintendencia de Administración Tributaria.

CONSIDERANDO

-I-

La Constitución Política de la República de Guatemala establece en el artículo 268 que compete a esta Corte, como supremo tribunal en materia de constitucionalidad, conocer de las acciones contra leyes, reglamentos o disposiciones de carácter general que contengan vicio parcial o total de Inconstitucionalidad, a efecto de establecer si existe contradicción entre las normas denunciadas de inconstitucionalidad y las disposiciones fundamentales contenidas en la Constitución que los accionantes hayan indicado. Al constatarse que las disposiciones legales o reglamentarias impugnadas contienen vicio total o parcial de inconstitucionalidad, este "Tribunal deberá disponer su exclusión del ordenamiento jurídico en caso contrario, deberán mantenerse incólumes.

-II-

La Asociación Pro derechos del Contribuyente, ASPRODECO planteó acción de inconstitucional general parcial contra el punto Décimo Tercero de la resolución de Superintendente número SAT guión S guión setecientos treinta y tres guión dos mil ocho (resolución No. SAT-S-733-2008) de veintisiete de octubre de dos mil ocho, publicada en el Diario Oficial el siete de noviembre de dos mil ocho y emitida por el Superintendente de Administración Tributaria, que establece: "DECIMO TERCERO: REGLAMENTACION. Se instruye a la intendencia de aduanas de la SAT, para que conforme las formalidades de ley, emita la reglamentación interna administrativa correspondiente a efecto que conforme al artículo 243 del Reglamento del Código Aduanero Uniforme Centroamericano vigente en la fecha de recepción de la solicitud, se le permita a la entidad autorizada como depositario Aduanero, la operación de Tienda Libre en los espacios a que se refiere el segundo párrafo del punto PRIMERO de esta resolución".

Previo al examen de fondo respectivo, es pertinente pronunciarse sobre el cumplimiento de los presupuestos procesales de viabilidad de la presente acción constitucional. Al respecto, esta Corte estima conveniente referir que la primera norma cuestionada de inconstitucional no goza de la característica de generalidad, entendiéndose este presupuesto, como aquel en el cual, la norma no debe de ir dirigida a un grupo particular o específico de personas, ya que en ese caso se estaría ante una norma objeto de ser impugnada mediante el amparo. Esta Corte en sentencia dictada dentro del expediente un mil setecientos ochenta y tres - dos mil cinco (1783-2005) refiere que: "...En congruencia con los conceptos antes vertidos, no puede apreciarse como susceptible de ser atacado a través de la acción de inconstitucionalidad directa, un acto gubernamental que no entrañe tal condición de generalidad entendida esta cualidad como la posible aplicabilidad de una norma a la totalidad de personas que integran la sociedad humana a la cual se encuentra destinada a regular, sin otra condición que los parámetros que de forma impersonal e ideal establece la misma...". Asimismo, el precepto sujeto a ser impugnado por medio de la inconstitucionalidad general parcial no constituye una norma, si no mas bien, una instrucción de la Intendencia de Aduanas de la Superintendencia de Administración Tributaria, para que con las formalidades de la ley, emita la reglamentación interna administrativa correspondiente, a efecto de que una entidad autorizada como un depósito aduanero, se le permita la operación de tienda libre. El Profesor Geovani Salguero Salvador en su texto el Control de Constitucionalidad de las normas jurídicas, refiere que "Las normas impugnables deben tener la calidad de leyes, reglamentos o disposiciones de carácter general, ciertamente cuando se hace referencia a la posibilidad de impugnar leyes, se alude a las normas que son producto del procedimiento legislativo establecido en la Constitución o sea, los decretos del Congreso de la República. La posibilidad de impugnar la constitucionalidad de reglamentos también esté reconocida en nuestro ordenamiento jurídico. De esa forma el examen de constitucionalidad puede ser dirigido sobre aquellas disposiciones reglamentarias que emite el Presidente de la República, de conformidad con la facultad que le concede el artículo 183 literal e) de la Constitución Política de la República. Igualmente, es posible instar el examen abstracto de constitucionalidad de reglamentos praeter legem, o sea los que no desarrollan el contenido de una ley, si no que tienen vida independiente y que, usualmente, son emitidos dentro de las entidades descentralizadas o autónomas estatales, -como los órganos de gobierno de los municipios-, teniendo la particularidad de que su afectación es general...". (Salguero Salvador, Geovani El Control de Constitucionalidad de las Normas Jurídicas página 151 Corte de Constitucionalidad, 2010.) En virtud de lo anteriormente expuesto se concluye que el punto Décimo Tercero de la resolución de Superintendente número SAT- guión S guión setecientos treinta y tres guión dos mil ocho (resolución No. SAT-S-733-2008) de veintisiete de octubre de dos mil ocho, no puede ser sometido al examen sobre el fondo de la cuestión constitucional que se plantea, debido a que no constituye una norma de carácter general, es una instrucción en la cual se establecen parámetros y directrices para las ejecución de operaciones de las tiendas libres o "duty free", en el Aeropuerto Internacional La Aurora, por lo que no se cumple con el presupuesto de viabilidad para que esta Corte proceda al examen de constitucionalidad debido a los argumentos señalados.

-III-

En cuanto a la segunda disposición impugnada, referente al numeral treinta y uno (31) del numeral romano IV del Procedimiento para el Egreso de Mercancías de Almacenes Fiscales, Depósitos Aduaneros y tiendas libres "Duty Free" identificado como IA-DN-UNP- cero cuatro cero seis (IA-DN-UNP-0406), emitido por la Superintendencia de Administración Tributaria establece: "Para los depósitos aduaneros constituidos en el área de los aeropuertos internacionales autorizados y que entre las actividades del giro normal de su negocio, se encuentre la venta de mercancías a los pasajeros en tránsito y a los que salgan del país con su respectivo pasaporte, deben observar el estricto cumplimiento de la norma 32 del presente procedimiento.

Refiere la accionante que la disposición aludida contradice el artículo 2 constitucional debido a que ésta no garantiza la justicia, seguridad, paz ni desarrollo integral de la persona, debido a que otorga funciones de una tienda libre a un depósito aduanero, con el objetivo de exonerarlo de su afectación al pago de impuestos.

Previo a analizar la inconstitucionalidad planteada de la norma referida es necesario traer a cuenta lo que se entiende por tiendas libres de impuestos o duty-free shops, estas son comercios al por menor que no aplican impuestos ni tasas locales o nacionales. Se encuentran a menudo en la zona internacional de los aeropuertos internacionales puertos de mar o a bordo de las naves de pasajeros; por su parte el Sistema de información de Comercio Exterior (SICE) de la Organización de Estados Americanos (OEA) define a estas tiendas como aquellas que han obtenido un permiso del gobierno para realizar ventas libre de derechos aduaneros y de impuestos domésticos directos e indirectos, a personas que viajan fuera del país, con frecuencia, estas se encuentran localizadas en puertos, aeropuertos y en fronteras internacionales. El Código Aduanero Uniforme Centroamericano, en su artículo 2 define al Depósito Aduanero como el almacenamiento temporal de mercancías bajo control del Servicio Aduanero en locales o en lugares cercados o no habilitados al efecto, en espera de que se presente la declaración de mercancías correspondiente, siendo su función principal la de custodiar las mercancías sujetas a control aduanero: el artículo 26 del Código relacionado, define al Depositario aduanero como el auxiliar responsable ante el servicio aduanero por la custodia y conservación temporal de las mercancías bajo control y supervisión de la autoridad aduanera.

Una vez analizados tales conceptos, esta Corte evoca jurisprudencia relativa a la seguridad jurídica, refiriéndose a ésta como "el marco legal dentro del cual se toman las decisiones individuales, por eso es importante que dicho marco sea confiable, estable y predecible". (Gaceta No. 88, Expediente 3846-2007. Sentencia de cinco de junio de dos mil ocho). También se ha referido a esta "como a la confianza que tiene el ciudadano dentro de un Estado de Derecho, hacia el ordenamiento jurídico, en tal virtud las autoridades en el ejercicio de sus facultades legales, deben actuar observando dicho principio respetando las leyes vigentes y principalmente la ley fundamental". (Gaceta No. 91 Expediente 3350-2008. Auto de veintinueve de enero de dos mil nueve).

En el caso concreto, la disposición emanada por la Superintendencia de Administración Tributaria carece de seguridad y certeza jurídicas, ya que al efectuarse una homologación entre las funciones de las tiendas libres o duty free con las de un depósito aduanero, so pretende exonerar a estos últimos de la afectación del pago de impuestos, lo cual deviene inconstitucional en virtud de que el órgano encargado para crear leyes y decretar y emitir impuestos es el Congreso de la República.

Estima que la disposición impugnada menoscaba los artículos 5, 152, 154 y 155 constitucionales, debido a que no se encuentra basada en ley, ya que la Superintendencia de Administración Tributaria, se ha atribuido facultades que no le corresponden permitiendo que un depósito aduanero pueda operar también como una tienda libre y para esto es necesario la existencia de una ley emitida por el Congreso de la República de Guatemala, quien es el único órgano del Estado investido con esa facultad.

En reiterados fallos esta Corte se ha referido al principio de legalidad como aquel que implica que tanto las funciones como las atribuciones deben estar contempladas en las leyes, así como los órganos o los funcionarios a quienes sean asignadas, deben ejercerlas de conformidad con la ley. Esto significa..." (Gaceta No. 96 expediente mil seiscientos veintiocho dos mil diez, sentencia de trece de mayo de dos mil diez). Este principio implica que la actividad de cada uno de los órganos del Estado debe mantenerse en el conjunto de sus atribuciones expresas que les han sido debidamente asignadas por la Constitución Política de la República de Guatemala y leyes ordinarias.

En ese orden de ideas, resulta conveniente evocar la función fundamental de la Superintendencia de Administración Tributaria, -SAT-, la cual es ejercer con exclusividad las funciones de administración tributaria, contenidas en la legislación y administrar el sistema aduanero de Guatemala de conformidad con la ley, (el resaltado es propio), los convenios y tratados internacionales ratificados por Guatemala.

Al realizar el análisis correspondiente, esta Corte advierte que las normas contenidas en los numerales 32 al 36 de la disposición impugnada, son de aplicación exclusiva a las tiendas libres, debidamente reguladas en el Decreto número 68-79 del Congreso de la República, por lo que el equiparar la calidad de éstas Tiendas con aquellos depósitos aduaneros, constituye una simulación jurídica, cuya finalidad es exonerar de impuestos a Sociedades Anónimas a quienes se les ha concedido derechos para operar como puertos libres en Guatemala, esto en grave perjuicio a los intereses de entidades benéficas, cuyos presupuestos son cubiertos por diferentes medios, pero particularmente con la totalidad de utilidades que se producen en los puertos libres.

También ha manifestado la inobservancia de los artículos 149 y 150 de la Constitución Política de la República que favorecen el fortalecimiento de la integración económica centroamericana. Al respecto, cabe hacer mención que el precepto referido, no constituye un elemento coadyuvante a la implementación del sistema de modernización fiscal, para mejorar la recaudación de los ingresos fiscales aduanales, los cuales deben armonizar con los sistemas de recaudación implementados por los países de Centroamérica con miras a la modernización y a la globalización centroamericana, asimismo, Guatemala se ha comprometido a establecer un servicio aduanero que permita la aplicación de procedimientos y sistemas comunes con los demás países centroamericanos, así como coordinar sus políticas para eliminar divergencias en materia impositiva, lo cual se ha manifestado mediante la emisión de los Códigos Aduaneros Uniformes Centroamericanos y sus reglamentos; sin embargo, al crearse este tipo de disposiciones como la emitida se vulneran figuras en el ámbito aduanero, como en el presente caso, en el cual se ha tratado de asemejar las funciones de una tienda libre con las de un depósito aduanero y, pese a que ambas poseen la calidad de auxiliar de la función pública aduanera, sus atribuciones son completamente diferentes, en tal virtud ésta disposición hace que se encuentre en franca contrariedad con los instrumentos internacionales referidos e incurra en un menoscabo a los artículos constitucionales referidos.

Por las razonas expuestas, se concluye que el numeral treinta y uno (31) del numeral romano IV del procedimiento para el egreso de mercancías de almacenes fiscales, depósitos aduaneros y tiendas libres "duty free" identificado como IA-DN-UNP-cero cuatro cero seis (04.06) emitido por la intendencia de Aduana de la Superintendencia de Administración Tributaria contraviene lo preceptuado en los Artículos 2, 5, 149, 150, 152, 154 y 155 de la Constitución Política de la República de Guatemala, por lo que debe declararse inconstitucional.

LEYES APLICABLES

Artículos citados y 267, 268, 272, inciso a), de la Constitución Política de la República de Guatemala; 115, 133, 134, 135, 139, 140, 142, 143, 146, 148, 150, 163 literal a), 185, 186 de la Ley de Amparo, Exhibición Personal y de Constitucionalidad; 31 y 34 Bis del Acuerdo 4-89 de la Corte de Constitucionalidad.

POR TANTO